Sentenza del 20/07/2021 n. 2846 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

L'Agenzia notificava un Avviso di Liquidazione contestando che la cessione totalitaria di tutte le quote della Gxxxx Oxxxx S.r.l. fosse da riqualificare come cessione d'azienda ai fini dell'imposta di registro ex art. 20 D.P.R. 131/1986. I contribuenti chiesero l'annullamento anche per mancato recepimento del chiarimento normativo introdotto dalla Legge di Bilancio 2018 e 2019, che costituisce interpretazione autentica e vincola a limitare la ricostruzione fiscale al contenuto testuale dell'atto. L'Ufficio respinse le istanze sostenendo che dall'interpretazione dell'atto emergerebbe la reale causa (cessione aziendale). I contribuenti ricorrevano in giudizio e la Commissione Tributaria Provinciale di Brescia accolse il ricorso riconoscendo efficacia retroattiva all'interpretazione autentica della Legge di Bilancio 2019 e annullando l'avviso; l'Agenzia impugnava ma il giudice d'appello confermava la decisione.

La decisione

I giudici hanno ritenuto che l'atto di cessione riportasse esclusivamente parti, dati societari, prezzo, modalità di pagamento e dichiarazioni di rito, senza alcun elemento interno che indicasse la cessione di un 'complesso di beni organizzati' (né inventario di beni, né indicazioni sull'attività, né delimitazione di attivi/passivi, né trasferimento di autorizzazioni). L'Ufficio aveva invece preso in considerazione elementi extratestuali (immobili non menzionati nell'atto). Alla luce della modificazione normativa (interpretazione autentica introdotta dalle Leggi di Bilancio 2018/2019) e, comunque, per la mancanza di elementi nell'atto, la riqualificazione in cessione d'azienda è risultata illegittima. Confermata la decisione di primo grado che accoglieva il ricorso e condannava l'Agenzia alla rifusione delle spese di lite, liquidate in euro 8.000.

Norme richiamate

• Art. 20 D.P.R. 131/1986

  La norma disciplina la qualificazione ai fini tributari dell'atto registrato; dopo le modifiche e i chiarimenti legislativi (Legge di Bilancio 2018/2019) è stata interpretata in senso restrittivo: la ricostruzione della natura dell'atto deve essere limitata al contenuto testuale dell'atto presentato per la registrazione, escludendo elementi extratestuali o atti collegati; non può assimilarsi automaticamente a cessione d'azienda la mera cessione totalitaria di quote se l'atto non lo manifesta testualmente.

• Art. 10 D.P.R. 131/1986

  Norma richiamata in sede di doglianza (riguarda obblighi di registrazione e contenzioso): i ricorrenti avevano censurato violazioni relative a forme e legittimazioni, ma il giudice ha trattato la questione prevalente della ricostruzione della natura dell'atto.

• Art. 57 D.P.R. 131/1986

  Richiamato dai ricorrenti in tema di legittimazione passiva; il giudice ha ritenuto però che la questione principale fosse la legittimità della riqualificazione ai sensi dell'art. 20.

• Art. 53-bis D.P.R. 131/1986

  Contestato nell'avviso, ma il giudice ha respinto la riqualificazione sostanziale posta a fondamento della sua applicazione perché priva di riscontro testuale nell'atto.

• Art. 1, comma 87, lett. a, Legge 205/2017 (Legge di Bilancio 2018)

  Intervento normativo che ha chiarito la portata applicativa dell'art. 20, costituendo il primo passo del chiarimento legislativo successivamente ribadito come interpretazione autentica.

• Art. 1, comma 1084, L. 145/2018 (Legge di Bilancio 2019)

  Riconosciuta dai giudici come interpretazione autentica della norma; ha effetto retroattivo e vincola l'interpretazione della quale è oggetto, limitando la possibilità per l'Amministrazione di utilizzare elementi extratestuali per riqualificare un atto.

• Art. 1362 c.c.

  Principio generale sull'interpretazione dei contratti; l'Ufficio aveva richiamato tali regole per sostenere la riqualificazione basata sull'interpretazione dell'atto, ma il giudice ha osservato che l'Amministrazione è comunque tenuta a non superare il contenuto testuale del documento registrato in presenza dell'interpretazione autentica.

• Art. 2555 c.c.

  Definizione di impresa/azienda come 'complesso di beni organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'impresa'; il giudice ha richiamato questo criterio sostanziale per valutare l'assenza, nell'atto, di elementi riconducibili a cessione di azienda.

• Art. 176 TUIR

  Richiamato nella motivazione per segnalare la prassi di conferimento dell'azienda in società e successiva cessione delle partecipazioni, che aveva alimentato dubbi interpretativi risolti con la normativa chiarificatrice.

Massime di principio

• Dopo le modifiche/interpretazione autentica introdotte con le Leggi di Bilancio 2018/2019, ai fini della tassazione e della riqualificazione dell'atto ai sensi dell'art. 20 DPR 131/1986 l'Amministrazione deve attenersi al contenuto testuale dell'atto presentato per la registrazione; elementi extratestuali o atti 'collegati' non possono essere utilizzati per trasformare la natura giuridica dell'atto.
• La mera cessione totalitaria delle quote di una società non equivale automaticamente a cessione d'azienda: per qualificare la cessione come cessione d'azienda devono risultare nell'atto elementi chiari e specifici riconducibili al 'complesso di beni organizzati' (elenco/descrizione degli asset trasferiti, attività svolta, trasferimento di autorizzazioni o rapporti contrattuali, delimitazione attivo/passivo, obbligazioni residue, ecc.).
• Se l'Ufficio basa la riqualificazione su fatti o documenti estranei al testo dell'atto, il contribuente può opporsi invocando l'interpretazione autentica e chiedere l'annullamento dell'avviso; la prova della natura di cessione d'azienda grava sull'Amministrazione quando mancano indicazioni testuali nell'atto.
• In operazioni in cui è voluta la cessione di azienda e non delle quote, conviene esplicitare nell'atto tutti gli elementi tipici della cessione d'azienda (descrizione del complesso di beni, elenchi, eventuali trasferimenti di autorizzazioni, patti transattivi sulle responsabilità verso terzi) per evitare contestazioni o per rendere la volontà esplicita e opponibile.
• La qualificazione giuridica degli atti ai fini fiscali dipende sia dalla forma testuale che dalla normativa vigente: verificare sempre la normativa successiva che possa costituire interpretazione autentica con efficacia retroattiva, perché può rafforzare la tutela del contribuente.