Sentenza del 21/06/2019 n. 16706 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, sostenendo che un atto contenente più cessioni autonome di quote sociali dovesse essere assoggettato a imposta di registro in misura fissa per ciascuna cessione, ai sensi dell'art. 21, comma 1, del D.P.R. n. 131/1986. Secondo l'Amministrazione, l'unitarietà del documento non comportava l'unitarietà dell'imposizione, poiché le cessioni non derivavano necessariamente le une dalle altre e costituivano disposizioni negoziali autonome.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza impugnata e deciso direttamente nel merito, rigettando il ricorso originario del notaio. Ha stabilito che le plurime cessioni di quote sociali contenute nello stesso atto, se autonome e non causalmente dipendenti, devono essere tassate separatamente, con applicazione dell'imposta fissa per ciascuna disposizione. L'art. 11 della Tariffa allegata al D.P.R. n. 131/1986 determina la misura dell'imposta, ma non stabilisce che essa debba essere applicata una sola volta sull'intero documento. Le spese di tutti i gradi sono state compensate, poiché l'orientamento interpretativo si era consolidato nel corso del giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, art. 21

  Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto. Se invece le disposizioni derivano necessariamente le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione più onerosa.

  La norma impone la tassazione separata delle disposizioni negoziali autonome contenute in un unico atto. L'unitarietà materiale del documento non è sufficiente a giustificare una tassazione unica; occorre una necessaria dipendenza causale tra le disposizioni.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 11 della Tariffa, parte prima

  Atti pubblici e scritture private autenticate aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazione in società.

  La disposizione stabilisce la misura fissa dell'imposta per ciascuna operazione di negoziazione, ma non disciplina il presupposto della tassazione né consente di applicare automaticamente un'unica imposta a un atto contenente più cessioni autonome.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 20

  È richiamato quale criterio generale di qualificazione degli atti ai fini dell'imposta di registro, ma la decisione fonda principalmente la tassazione plurima sull'art. 21.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 4, lett. c), della Tariffa allegata

  La norma prevede l'imposta fissa per determinate modifiche statutarie, ma non è applicabile per determinare il presupposto impositivo delle autonome cessioni di quote, che restano soggette alla disciplina generale dell'art. 21.

• Codice civile, art. 2252

  La modifica del contratto sociale derivante dall'avvicendamento dei soci opera come effetto successivo delle cessioni e richiede il consenso dei soci nei casi previsti; tale effetto non trasforma le singole cessioni in un unico negozio complesso.

• Codice di procedura civile, art. 384

  Consente alla Corte di cassazione, quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente la causa nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata.

Massime di principio

• Quando un unico documento contiene più operazioni negoziali autonome, l'imposta di registro deve normalmente essere calcolata separatamente per ciascuna operazione, anche se tutte sono formalizzate nello stesso atto.
• La tassazione unitaria è giustificata solo se le disposizioni sono necessariamente collegate per la loro intrinseca natura e una non può esistere o produrre i propri effetti senza l'altra; il semplice collegamento pratico o la scelta delle parti di utilizzare un unico documento non è sufficiente.
• Nel caso di cessioni plurime di quote sociali a favore o da parte di soggetti diversi, ciascuna cessione è normalmente considerata un negozio autonomo, anche se l'insieme delle cessioni produce una successiva modifica della compagine sociale o dell'atto costitutivo.
• Le norme tariffarie che indicano l'importo fisso dell'imposta non stabiliscono necessariamente quante volte l'imposta debba essere applicata: il numero delle imposizioni va determinato in base alla struttura e all'autonomia delle disposizioni contenute nell'atto.
• L'effetto unitario prodotto a valle, come la modifica della compagine societaria, non basta a rendere unitario il negozio se tale effetto deriva da più cessioni autonomamente perfezionate.
• In situazioni analoghe occorre quindi analizzare separatamente ciascuna disposizione dell'atto, verificando se esista una necessaria dipendenza causale oppure un mero collegamento volontario o documentale.