Sentenza del 21/01/2021 n. 75 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La contribuente aveva presentato la procedura di collaborazione volontaria ex art. 5-quater D.L. 167/1990 (introdotto dalla L. 186/2014) per regolarizzare attività e redditi esteri. L'Amministrazione ha preannunciato rettifiche e poi notificato avvisi di accertamento per redditi esteri (immobili) ritenuti non dichiarati, sostenendo che il pagamento richiesto per perfezionare la collaborazione volontaria era avvenuto oltre il termine perentorio previsto dalla norma. La controversia verteva inoltre sulla determinazione del reddito degli immobili esteri (l'Amministrazione aveva assunto il prezzo di acquisto; la contribuente richiamava la disciplina IVIE e il valore imponibile applicato nei Paesi Bassi) e sul riconoscimento del credito d'imposta per le imposte pagate all'estero. La contribuente sosteneva che il ritardo nel versamento fosse lieve e irrilevante, mentre l'Agenzia sosteneva che il ritardo comportasse il mancato perfezionamento della procedura e l'emittenza legittima degli atti impositivi e sanzionatori.

La decisione

La Commissione ha ritenuto che il termine previsto per il versamento nella procedura di collaborazione volontaria abbia carattere perentorio: il versamento effettuato oltre il termine ha comportato il mancato perfezionamento della procedura e, quindi, la legittimità della notifica degli avvisi di accertamento e degli atti di contestazione. Tuttavia la Commissione ha disposto che il reddito immobiliare estero debba essere determinato con riferimento all'imponibile utilizzato nei Paesi Bassi per la determinazione delle imposte locali (cioè la base imponibile estera effettiva), e non sul prezzo di acquisto applicato dall'Amministrazione. Le imposte pagate all'estero non sono detraibili in quanto la procedura non si è perfezionata (equiparazione all'omessa indicazione), mentre va riconosciuto quanto effettivamente versato in ritardo dalla contribuente. Le sanzioni vanno ricalcolate in misura percentuale già applicata ma sulla nuova base reddituale così determinata. Spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• art. 5-quater D.L. n. 167/1990 (introdotto dalla L. 15.12.2014 n. 186)

  Predispone la procedura di collaborazione volontaria per rilevare attività estere e stabilisce un termine perentorio per il versamento degli importi richiesti: il mancato pagamento nel termine comporta il non perfezionamento della procedura.

• art. 5-septies D.L. n. 167/1990

  Parte della disciplina collegata alla collaborazione volontaria; richiamata nel contesto della specialità della procedura.

• art. 3 d.lgs. n. 159/2015

  Prevede talune agevolazioni per ritardi di lieve entità nella riscossione, ma la Commissione ha escluso l'applicabilità di tali disposizioni alla speciale procedura di collaborazione volontaria che richiede il rispetto del termine perentorio.

• art. 15-ter DPR n. 602/1973 (come modificato dal d.lgs. n. 159/2015)

  Regola agevolazioni per insufficiente o tardivo versamento (es. frazione non superiore al 3% o tardività non superiore a 7 giorni): non ritenuta applicabile per il perfezionamento della procedura di collaborazione volontaria.

• art. 165 DPR n. 917/1986 (TUIR), comma 8

  Stabilisce che il credito d'imposta per imposte estere non spetta in caso di omessa presentazione della dichiarazione o di omessa indicazione dei redditi prodotti all'estero: applicato dalla Commissione per escludere la detrazione delle imposte estere, dato il mancato perfezionamento della procedura.

• art. 70 DPR n. 917/1986 (TUIR)

  Norma richiamata dall'Amministrazione per la determinazione del reddito immobiliare in assenza di documentazione; la Commissione ha preferito tuttavia fatti fattuali e il criterio del redditò imponibile locale olandese.

• art. 16 d.lgs. n. 472/1997

  Norma che disciplina l'atto di contestazione delle sanzioni; citata in relazione agli atti notificati dalla Amministrazione.

• d.l. n. 201/2011 (IVIE)

  Disciplina l'IVIE sugli immobili detenuti all'estero (0,76%): richiamata dalla contribuente per la quantificazione del reddito immobiliare, ma la Corte ha ritenuto più congruo l'uso dell'imponibile locale olandese.

• art. 27 d.l. n. 137/2020

  Consente, in determinati casi, la decisione sulla base degli atti quando la discussione non è tempestivamente richiesta; applicata per decidere il giudizio sugli atti senza udienza pubblica.

Massime di principio

• La procedura di collaborazione volontaria con termini perentori richiede il rispetto rigoroso dei termini di pagamento: anche un ritardo lieve può determinare il mancato perfezionamento e la perdita dei benefici dichiarativi.
• Se la collaborazione volontaria non si perfeziona per mancato pagamento, l'Amministrazione può legittimamente emettere avvisi di accertamento e atti di contestazione delle sanzioni relativi ai redditi esteri.
• In caso di accertamento di redditi immobiliari esteri, è corretto determinare il reddito con riferimento alla base imponibile effettiva del paese estero (se questa rappresenta il reddito prodotto secondo l'ordinamento locale), anziché assumere meccanicamente il prezzo di acquisto.
• Il credito d'imposta per imposte pagate all'estero non è riconosciuto se la fattispecie è equiparabile all'omessa dichiarazione o omessa indicazione dei redditi esteri (art.165 TUIR).
• Quanto versato tardivamente dal contribuente può essere rilevante e detraibile/considerato, ma non sostituisce il perfezionamento della procedura né autorizza il riconoscimento del credito d'imposta quando la procedura è venuta meno.
• Le sanzioni vanno ricalcolate sulla base del reddito effettivamente determinato; una parziale vittoria su profili di quantificazione reddituale non esclude la legittimità dell'accertamento quando il perfezionamento della procedura è mancato.
• Dal punto di vista processuale, è opportuno inserire tutti i motivi di impugnazione già nel ricorso introduttivo: nuove posizioni rilevanti conosciute sin dall'inizio, sollevate solo in memorie successive, possono essere censurate o non accolte.
• Difetti formali nella modalità di notifica dell'appello (cartaceo vs telematico) non sono automaticamente causa di nullità se l'atto ha raggiunto lo scopo di consentire la difesa della controparte.
• Valutare tempestivamente eventuali proposte conciliative dell'Amministrazione: possono portare a una rideterminazione più favorevole del reddito e delle sanzioni rispetto all'esito finale del giudizio.