Cassazione Civile, Ordinanza n. 13022/2025 del 15/05/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per IRES, IVA e IRAP relative all'anno d'imposta 2008, fondato su asseriti ricavi non contabilizzati derivanti da una presunta sottofatturazione in un'operazione immobiliare di permuta con un'altra società. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto solo parzialmente il ricorso del contribuente, ma la Commissione tributaria regionale, in riforma della decisione di primo grado, aveva accolto l'appello dell'Ufficio ritenendo attendibili le dichiarazioni rese in sede penale dall'ex amministratore della controparte commerciale e valorizzando i riscontri delle movimentazioni bancarie e l'assenza di prova contraria della società. La società ha quindi proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: 1) violazione dell'art. 53 d.lgs. 546/1992 per asserita inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per difetto di specificità; 2) violazione degli artt. 2697 c.c. e 115 c.p.c. per errata ripartizione dell'onere della prova e per aver attribuito alla contribuente una sottofatturazione superiore alle somme effettivamente emerse dalle movimentazioni bancarie; 3) omesso esame di fatti decisivi, in particolare il fatto che le movimentazioni riguardavano conti di terzi e non della contribuente e che l'importo accertato sarebbe stato inferiore a quello preteso; 4) violazione delle norme sostanziali sull'imposizione di IRES, IVA e IRAP per carenza dei presupposti oggettivi e soggettivi; 5) violazione delle norme sull'accertamento induttivo e sulla motivazione dell'avviso, per assenza di un quadro indiziario grave, preciso e concordante e per insufficiente motivazione dell'atto impositivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché, nel processo tributario, l'appello è specifico anche quando ripropone le ragioni già poste a base dell'originaria difesa, purché dal complesso dell'atto emerga chiaramente il dissenso rispetto alla decisione di primo grado. Ha dichiarato inammissibili i motivi secondo, terzo, quarto e quinto perché, sotto l'apparente deduzione di violazioni di legge o omesso esame, miravano in realtà a una rivalutazione del merito e dei fatti storici; inoltre erano privi di specificità e autosufficienza, non riproducendo le parti rilevanti degli atti e dei documenti; infine non si confrontavano con la ratio decidendi della sentenza impugnata, che aveva fondato la decisione sulla combinazione tra dichiarazioni del terzo ex amministratore e riscontri bancari. La Corte ha anche ribadito che, nel processo tributario, le dichiarazioni di terzi recepite nel PVC o nell'avviso hanno valore indiziario e possono concorrere con altri elementi probatori, ma non costituiscono da sole prova piena. La società ricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità e, per quanto emerge, è stato dato atto dei presupposti per il contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 53 d.lgs. n. 546 del 1992

  "onere di impugnazione specifica"

  Nel processo tributario l'appello è sufficientemente specifico anche se ripropone le originarie ragioni di impugnazione o di difesa, quando il dissenso investa l'intera decisione o quando le ragioni di censura siano comunque ricavabili dall'atto nel suo complesso.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Non può essere usato per ottenere una rivalutazione dei fatti di merito sotto la veste della violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  L'omesso esame è deducibile solo per un fatto storico decisivo e discusso tra le parti; non consente di rimettere in discussione la valutazione probatoria del giudice di merito.

• art. 2697 c.c.

  Richiama il tema della ripartizione dell'onere della prova, ma non consente di sovvertire in cassazione l'accertamento di merito se il giudice ha valutato gli elementi indiziari e la prova contraria.

• art. 115 c.p.c.

  La censura è inammissibile se mira a contestare la valutazione delle prove compiuta dal giudice di merito anziché una vera regola di giudizio sulla prova.

• art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  Le dichiarazioni di terzi utilizzate nel processo tributario hanno valore indiziario e non violano il divieto di prova testimoniale; devono essere valutate con altri elementi e non da sole.

• art. 83 TUIR

  Invocato dalla ricorrente per contestare la debenza dell'IRES in mancanza dei presupposti impositivi, ma la censura è stata ritenuta inammissibile perché diretta al merito.

• artt. 2 e 3 d.P.R. n. 633 del 1972

  Invocati per contestare il presupposto dell'IVA; la questione è stata ritenuta inammissibile in quanto sollecitava una nuova valutazione dei fatti.

• art. 2 d.lgs. n. 446 del 1997

  Invocato per l'IRAP, ma la censura non è stata esaminata nel merito perché volta a contestare l'accertamento fattuale.

• art. 32, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato insieme alle norme sull'accertamento per contestare gli elementi probatori e le indagini bancarie.

• art. 39, comma 2, lett. a), c) e d), d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato per contestare la legittimità dell'accertamento induttivo, ma senza superare il controllo di merito compiuto dalla CTR.

• art. 51, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato con riferimento ai poteri di accertamento IVA e alle indagini finanziarie.

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  Invocato per sostenere il difetto di motivazione dell'avviso, ma la censura è stata reputata inammissibile.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Il Collegio dà atto dei presupposti processuali per il versamento dell'ulteriore importo dovuto a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• Nel processo tributario l'onere di specificità dell'appello è soddisfatto anche quando l'impugnazione riproponga, in contrapposizione alla sentenza di primo grado, le ragioni già poste a fondamento dell'originaria pretesa o difesa, purché dal contenuto complessivo dell'atto emerga in modo chiaro il dissenso rispetto alla decisione impugnata.
• Le doglianze di legittimità che, pur formalmente dedotte come violazioni di legge o omesso esame di fatti decisivi, richiedano in realtà una nuova valutazione delle prove e dei fatti storici sono inammissibili in cassazione.
• Le dichiarazioni rese da terzi e recepite nel PVC o nell'avviso di accertamento hanno nel processo tributario valore meramente indiziario: possono concorrere a formare il convincimento del giudice se riscontrate da ulteriori elementi, ma non costituiscono da sole prova piena dei fatti contestati.
• Per censurare efficacemente una decisione in cassazione è necessario confrontarsi con la ratio decidendi effettiva della sentenza impugnata; la mancata contestazione del nucleo argomentativo decisivo comporta l'inammissibilità del motivo.
• Il contribuente che contesti un accertamento fondato su indagini bancarie e dichiarazioni di terzi deve offrire una prova contraria idonea e specifica; in mancanza, il quadro indiziario ritenuto attendibile dal giudice di merito è insindacabile in sede di legittimità.
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