Sentenza del 10/12/2021 n. 38950 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2006 che ha recuperato a carico della società S. s.r.l., del sig. B.B.P. (amministratore formale) e del sig. M. (socio e presunto amministratore di fatto) maggiori imposte IVA, IRES e IRAP e sanzioni connesse a fatture e operazioni ritenute inesistenti emesse a favore della Smalterie e Metallurgiche Castellane s.r.l. (di cui il sig. M. era rappresentante legale). Il ricorso in cassazione articolava questioni su: onere della prova e corretto utilizzo di elementi indiziari; legittimità del metodo induttivo e mancato riconoscimento dei costi; qualificazione del sig. M. quale amministratore di fatto e responsabilità per sanzioni; efficacia di giudicato esterno su annualità precedenti; nullità per violazioni procedurali (accessi, contraddittorio, uso di atti di polizia giudiziaria); competenza della Direzione Regionale; effetto del decesso del ricorrente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso e confermato le sentenze dei giudici tributari di merito. Principali argomentazioni: la morte del ricorrente non interrompe il giudizio di cassazione e gli eredi non possono sostituirsi nel procedimento di legittimità; il presunto giudicato esterno sulle annualità precedenti non è vincolante perché gli elementi contestati sono variabili anno per anno e non hanno efficacia pluriennale; l'Agenzia ha fornito elementi indiziari rilevanti sull'inesistenza delle operazioni e quindi l'onere di provare l'effettiva esistenza delle operazioni gravava sul contribuente, onere non assolto; la censura sul mancato riconoscimento dei costi è inammissibile per tardività o infondata sul merito, stante la normativa che esclude la rilevanza ai fini della rettifica dei componenti positivi/negativi non riferibili a operazioni effettive; la CTR ha motivato sufficientemente la qualificazione del sig. M. come vero dominus/amministratore di fatto e ha correttamente ritenuto che la S. s.r.l. fosse, nella sostanza, una "mera fictio" usata per scopi illeciti, con conseguente superamento della protezione della responsabilità limitata; di conseguenza le sanzioni e i recuperi tributari sono stati legittimamente rivolti anche al sig. M.; le eccezioni procedurali relative agli accessi, alla utilizzazione di atti di polizia giudiziaria e alla competenza della Direzione Regionale sono state ritenute infondate o non tempestivamente dedotte; condanna alle spese e riconoscimento del presupposto per il raddoppio del contributo unificato.

Norme richiamate

• D.Lgs. 472/1997, art. 8

  l'obbligazione al pagamento delle sanzioni tributarie non si trasmette agli eredi

  La norma è richiamata per chiarire che, se il ricorrente è deceduto, l'obbligo sanzionatorio non si trasmette automaticamente agli eredi; tuttavia il decesso non incide sul procedimento di cassazione già iniziato.

• art. 2697 c.c. (onere della prova)

  Applicato il principio secondo cui, una volta forniti dall'Amministrazione elementi indiziari rilevanti circa l'inesistenza delle operazioni, grava sul contribuente dimostrare l'effettiva esistenza delle stesse; la Corte ritiene corretta la valutazione della CTR che ha ritenuto non fornita tale prova.

• D.P.R. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Richiamata nella censura sul metodo induttivo; la Corte valuta che la doglianza relativa al mancato riconoscimento dei costi non sia stata tempestivamente proposta in primo grado e quindi è inammissibile.

• D.L. 16/2012, art. 8, comma 2 (conv. L. 44/2012)

  Richiamata la regola secondo cui i componenti positivi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati non concorrono alla formazione del reddito rettificato; spetta al contribuente provare la diretta afferenza tra ricavi e costi.

• L. 537/1993, art. 14, comma 4-bis

  Citata in relazione alla disciplina previgente sulle rettifiche da operazioni inesistenti; la Corte richiama la regolamentazione aggiornata e la necessità della prova della diretta afferenza.

• D.L. 269/2003, art. 7

  La norma prevede che le sanzioni relative a rapporti tributari di società siano in linea generale a carico della persona giuridica; la Corte tuttavia conferma che tale tutela non opera quando la società sia mero artificio (fictio) costituito per l'interesse esclusivo del socio, consentendo di colpire il soggetto fisico beneficiario.

• D.Lgs. 212/2000, art. 7 e art. 12, comma 7

  Citate in relazione a contestazioni procedurali sull'uso di atti e sull'accesso; la Corte ritiene che i requisiti per l'applicazione non siano stati soddisfatti o che le eccezioni non siano state tempestivamente sollevate.

• art. 2495 c.c.

  Richiamato dalla difesa per sostenere effetti della cancellazione della società; la Corte ritiene la norma inapplicabile perché tratta casi diversi (società effettivamente esistite e poi cessate), mentre qui la società è stata ritenuta mera fictio.

• art. 2332 c.c.

  La Corte richiama la tassatività delle ipotesi in cui si può retrocedere alla responsabilità personale dei soci e spiega che qui, per l'artificialità della società, il beneficio della limitazione di responsabilità può essere disconosciuto.

• D.L. 185/2008, art. 27

  Valutata l'eccezione di incompetenza della Direzione Regionale: la Corte conferma che la norma ha reso primario il riparto di competenze ma non ha creato una nuova competenza inedita, pertanto l'operato della Direzione Regionale è legittimo.

• D.Lgs. 300/1999, artt. 61 e 66

  Richiamate per spiegare il potere di autoregolamentazione dell'Agenzia e la base normativa per l'attribuzione di funzioni e competenze alle Direzioni regionali.

• Regolamento Agenzia Entrate - Delib. Comitato direttivo 3/11/2000 n.4, art.14

  Usato per confermare che le Direzioni regionali esercitano anche attività operative di accertamento e verifica nei limiti indicati dal regolamento e dagli statuti.

• D.P.R. 115/2002, art. 13, comma 1-quater (come modificato L. 228/2012)

  Riferita alla statuizione sul contributo unificato: la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento di un ulteriore importo pari al contributo dovuto (raddoppio) a carico del ricorrente soccombente.

Massime di principio

• In materia di operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, se l'Amministrazione produce elementi indiziari significativi sull'inesistenza, l'onere probatorio passa al contribuente che deve dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni e la diretta afferenza tra costi e ricavi che si intendono opporre alla rettifica.
• La qualificazione della società come 'mera fictio' (strumento artificioso costituito per l'interesse esclusivo del socio) consente di superare la regola generale di responsabilità limitata e di attribuire l'effetto fiscale (incluso il recupero e le sanzioni) alla persona fisica beneficiaria; la valutazione richiede un compendio probatorio ampio e circostanziato (assenza contabilità, prestanome, sede fittizia, mancati adempimenti, rapporti economici internamente collegati).
• La norma che prescrive che le sanzioni tributarie siano di regola a carico della persona giuridica (D.L. 269/2003, art.7) non opera quando la società è meramente fittizia e l'illecito è in realtà attribuibile direttamente alla persona fisica che ha creato e sfruttato la società.
• Il giudicato esterno in materia di imposte periodiche vincola solo relativamente a fatti che hanno efficacia permanente o pluriennale; accertamenti relativi a singole operazioni annuali non assumono efficacia estensiva automatica per anni successivi.
• Le censure procedurali (omessa pronuncia su questioni processuali, violazioni di perquisizioni o contraddittorio) possono essere escluse se non tempestivamente sollevate in primo grado o se gli accessi impugnati non costituiscono atti originali di verifica tributaria rilevanti ai sensi della disciplina richiamata.
• La morte del ricorrente, intervenuta dopo la maturazione del giudizio di cassazione, non interrompe il procedimento di legittimità né consente automaticamente l'ingresso degli eredi nel processo; profili patrimoniali (trasmissibilità sanzioni) sono disciplinati da norme specifiche e potrebbero dare luogo a separata controversia.