Cassazione Penale, Sentenza n. 22076/2025 del 12/06/2025

Esito

La controversia

La ricorrente era stata condannata, in qualità di legale rappresentante di una società, per il reato previsto dall'art. 2 del d.lgs. n. 74/2000 (uso di fatture per operazioni inesistenti finalizzate all'evasione dell'IVA mediante elementi passivi fittizi). Ha impugnato sostenendo che doveva applicarsi l'esimente della particolare tenuità (art. 131-bis c.p.) e che andavano considerate le sue condotte ripristinatorie: aveva infatti pagato quasi integralmente il debito tributario (95.584,45 su 97.937,33) e aveva un piano di rateizzazione, oltre ad essere incensurata. Ha altresì invocato l'applicazione dell'art. 13 del d.lgs. 74/2000, comma 3-ter (novellato dal d.lgs. 14/6/2024 n.87). La Corte d'appello aveva negato l'applicabilità della particolare tenuità valorizzando la notevole entità dell'imposta indebitamente richiesta in accredito e ritenendo il pagamento motivato dall'accertamento, non spontaneo. La ricorrente ha inoltre dedotto la violazione dell'art. 62 n.6) c.p. (circostanza attenuante per integrale riparazione del danno).

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto parzialmente il ricorso: ha ritenuto fondato il primo motivo (errata valutazione dell'applicabilità dell'art. 131-bis) perché la Corte d'appello non ha dato il giusto rilievo alla nuova disciplina di settore (art. 13 d.lgs. 74/2000, comma 3-ter) che impone di valutare in prevalenza indici quali l'entità del debito residuo in caso di estinzione mediante rateizzazione. Perciò ha annullato la decisione impugnata limitatamente al profilo dell'applicabilità dell'art. 131-bis e ha disposto il rinvio per nuovo giudizio alla Corte d'appello di Napoli. Il resto del ricorso è stato rigettato: la circostanza attenuante dell'art. 62 n.6) c.p. è inapplicabile perché non vi è stata integrale riparazione prima del giudizio; il trattamento sanzionatorio è stato ritenuto congruo e prossimo al minimo, tenuto conto delle attenuanti generiche e dei benefici di legge.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 74/2000, art. 2

  Norma che punisce i delitti tributari come l'emissione/uso di fatture per operazioni inesistenti finalizzate all'evasione fiscale; dalla sentenza emerge che il fatto addebitato alla ricorrente è riconducibile a tale disposizione.

• codice penale, art. 131-bis

  Prevede la non punibilità per particolare tenuità del fatto; la giurisprudenza e la Corte evidenziano che dopo le modifiche normative la condotta successiva al reato è rilevante e, nel settore tributario, deve essere bilanciata con i parametri di cui all'art. 133 c.p.

• codice penale, art. 62, n. 6)

  Circostanza attenuante per l'integrale riparazione del danno; la Corte rileva che è applicabile solo se la riparazione (il pagamento integrale) è avvenuta prima del giudizio, condizione non verificata nel caso di specie.

• codice penale, art. 133

  Stabilisce i criteri per la determinazione della pena e per valutare la non esiguità del danno; è il parametro di riferimento nel bilanciamento sulla particolare tenuità, ma nel settore tributario il legislatore ha previsto l'ulteriore prevalenza di specifici indici.

• d.lgs. n. 74/2000, art. 13, comma 3-ter (introdotto dal d.lgs. 14/6/2024, n. 87)

  "ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all'articolo 131-bis del codice penale, il giudice valuta, in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici: a) l'entità dello scostamento dell'imposta evasa rispetto al valore soglia stabilito ai fini della punibilità; b) salvo quanto previsto al comma 1, l'avvenuto adempimento integrale dell'obbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con l'amministrazione finanziaria; c) l'entità del debito tributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione; d) la situazione di crisi ai sensi dell'articolo 2, comma 1, lettera a), del codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14."

  Disciplina di settore che attribuisce prevalenza, nel bilanciamento per la non punibilità ex art. 131-bis, a specifici indici connessi al comportamento ripristinatorio (tra cui l'entità del debito residuo in caso di rateizzazione). La Corte ritiene che tale norma imponga un'interpretazione favorevole in presenza di pagamenti che coprano una percentuale assai elevata del debito.

• d.lgs. n. 150/2022 (modifica art. 131-bis c.p.)

  Modifica che ha reso rilevabile, nel giudizio sulla particolare tenuità, la condotta successiva al reato come elemento utile per valutare l'entità dell'offesa e l'intensità dell'elemento soggettivo; la Corte richiama questa evoluzione normativa come premessa interpretativa.

• d.lgs. 12/1/2019 n. 14 (codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza) art. 2

  Richiamato quale criterio rilevante (situazione di crisi) tra gli indici che il giudice deve valutare in via prevalente ai fini della non punibilità nei reati tributari, ai sensi del comma 3-ter dell'art. 13 d.lgs. 74/2000.

Massime di principio

• Nei reati tributari, a seguito della modifica dell'art. 13 d.lgs. 74/2000 (comma 3-ter), il giudice deve dare prevalenza a specifici indici legati al comportamento ripristinatorio (in particolare l'entità del debito residuo in caso di rateizzazione) nel valutare l'applicabilità dell'art. 131-bis c.p.
• Il pagamento quasi integrale del debito tributario, anche se avvenuto dopo l'accertamento, può diventare un elemento particolarmente pregnante che porta, se valutato in prevalenza rispetto agli elementi ostativi, all'esclusione della punibilità per particolare tenuità.
• La sola considerazione del grande ammontare dell'imposta evasa non esclude automaticamente la possibile applicazione dell'art. 131-bis: il giudice deve bilanciare questo elemento con gli indici privilegiati dal comma 3-ter (es. debito residuo), e se i pagamenti effettuati riducono sostanzialmente il debito, ciò può giustificare l'applicazione dell'esimente.
• L'art. 62 n.6) c.p. (attenuante per integrale riparazione) richiede il pagamento integrale prima del giudizio; pagamenti parziali o rateizzati non consentono l'applicazione di tale attenuante, ma possono comunque influenzare la valutazione sulla particolare tenuità o la determinazione della pena.
• Le novità legislative in materia tributaria valorizzano la finalità recuperatoria: aderire a piani di rateizzazione, procedure conciliative o pagamenti parziali deve essere incentivato e può incidere significativamente sull'esito processuale, ma la valutazione resta rimessa al giudice che deve motivare il prevalente apprezzamento degli indici indicati dalla legge.
• In caso di dubbio sulla valutazione della particolare tenuità alla luce dei nuovi indici, la decisione può essere annullata e rinviata per un nuovo giudizio in cui il giudice di merito sia espressamente chiamato a valutare gli indici di prevalenza (entità del debito residuo, adempimenti di rateizzazione, ecc.).