Sentenza del 15/12/2017 n. 30148 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione, per gli anni 2002-2004, IVA, imposte dirette e IRAP, contestando alla società l'indebita detrazione dell'IVA e la deduzione dei costi relativi all'acquisto di autovetture da società nazionali ritenute fittiziamente interposte in operazioni soggettivamente inesistenti. Erano inoltre contestate alcune autovetture contabilizzate come beni strumentali anziché come rimanenze. La società ha lamentato, tra l'altro, l'errata ripartizione dell'onere della prova, l'insufficiente motivazione sulla fittizietà delle operazioni e sulla propria buona fede, nonché l'errata applicazione della disciplina sull'indeducibilità dei costi.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il terzo e il quinto motivo, relativi all'insufficiente motivazione della CTR sulla prova fornita dall'Ufficio circa l'inesistenza soggettiva delle operazioni e sulla mancata dimostrazione della buona fede della società. Ha inoltre accolto l'ottavo motivo, limitatamente alle imposte sui redditi e all'IRAP, rilevando che la disciplina più favorevole introdotta dal D.L. n. 16/2012 subordinava l'indeducibilità dei costi direttamente utilizzati per attività delittuose all'esercizio dell'azione penale o ad analoghi provvedimenti del giudice penale, circostanza non accertata. Il motivo relativo alle autovetture contabilizzate come beni strumentali è stato dichiarato inammissibile perché riguardava valutazioni di merito. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza della CTR è stata cassata nei limiti dei motivi accolti e la causa è stata rinviata alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• Art. 2697 c.c.

  L'Amministrazione deve provare, anche mediante presunzioni, gli elementi oggettivi che dimostrano l'inesistenza dell'operazione o l'interposizione soggettiva e, quando rilevante, la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del contribuente. Una volta assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare la legittimità della detrazione o deduzione e la propria buona fede.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2

  In materia IVA, l'Amministrazione può fondare l'accertamento anche su presunzioni, purché gli indizi siano gravi, precisi e concordanti e siano adeguatamente illustrati e valutati.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 39, comma 1, lett. d)

  Anche per le imposte dirette l'accertamento può basarsi su presunzioni, secondo i requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• Legge 24 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 4-bis, come modificato dal D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8, comma 1, convertito dalla Legge 26 aprile 2012, n. 44

  Non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ovvero sentenza di non luogo a procedere fondata sulla prescrizione del reato.

  La disciplina sopravvenuta, se più favorevole, si applica anche a fatti anteriori non ancora definiti. L'indeducibilità dei costi per operazioni soggettivamente inesistenti non può essere affermata automaticamente sulla base della sola contestazione fiscale, ma richiede le condizioni penali previste dalla norma.

• D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8, comma 3

  Prevede l'applicazione retroattiva della disciplina più favorevole ai fatti anteriori, salvo che il provvedimento fondato sulla disciplina previgente sia già definitivo.

• D.P.R. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 25

  Ai fini dell'IRAP richiama, per l'accertamento e la riscossione, le disposizioni previste in materia di imposte sui redditi; pertanto, la disciplina favorevole sui costi indeducibili incide anche sulla relativa pretesa IRAP.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 59 e 67

  Le contestazioni sulla qualificazione delle autovetture come merci o beni strumentali e sulla deducibilità degli ammortamenti richiedono una valutazione fattuale. In Cassazione non è possibile sostituire la valutazione di merito del giudice con una diversa ricostruzione dei fatti mediante un motivo formalmente qualificato come violazione di legge.

• Sesta direttiva IVA 77/388/CEE e giurisprudenza della Corte di giustizia dell'Unione europea

  Il diritto alla detrazione IVA può essere negato al cessionario solo se, sulla base di elementi oggettivi, risulta che egli sapeva o avrebbe dovuto sapere che l'operazione si inseriva in una frode. Non possono essere imposte verifiche normalmente non spettanti al cessionario, come l'accertamento generale della regolarità fiscale e organizzativa del fornitore.

Massime di principio

• Nelle contestazioni di operazioni soggettivamente inesistenti l'Amministrazione non può limitarsi a richiamare genericamente il processo verbale: deve indicare e valutare concretamente gli elementi oggettivi e presuntivi che dimostrano l'interposizione fittizia e, per negare la detrazione IVA, la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del cessionario.
• La regolarità formale delle fatture, della contabilità e dei pagamenti non è da sola sufficiente a dimostrare la buona fede, ma il giudice deve esaminare tutte le circostanze offerte dal contribuente, come l'esistenza della sede, delle utenze, dei dipendenti, della struttura aziendale e della clientela.
• Il cessionario non è tenuto a svolgere controlli investigativi generali sul fornitore; tuttavia, se emergono indizi concreti di anomalia, deve dimostrare di aver adottato una condotta diligente e di non aver conosciuto né potuto conoscere la frode.
• Per le imposte dirette e l'IRAP, la disciplina più favorevole introdotta dal D.L. n. 16/2012 può incidere anche su fatti anteriori non definiti, richiedendo, per l'indeducibilità dei costi collegati a delitti non colposi, l'esercizio dell'azione penale o un provvedimento penale equivalente.
• In sede di legittimità la Cassazione controlla la correttezza giuridica e la coerenza della motivazione, ma non può rivalutare liberamente la qualificazione concreta dei beni o sostituire la propria valutazione a quella del giudice di merito.