Cassazione Civile, Sentenza n. 34576/2022 del 23/11/2022

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento (maggior imposta anni 2004-2008 e sanzioni 2005-2009) per omessa dichiarazione nel quadro RW di investimenti e conti esteri in Paesi a fiscalità privilegiata. Il ricorrente contestava principalmente l'effetto preclusivo attribuito dagli uffici e dalla CTR ad un accertamento con adesione sottoscritto ma non "perfezionato" per mancato pagamento (il contribuente aveva invocato l'impossibilità di pagare per somme bloccate da sequestro), la perdita di interesse ad impugnare, la legittimità e il calcolo delle sanzioni (anche in relazione a eventuale rientro di capitali), la violazione dell'onere della prova da parte dell'Amministrazione e l'applicabilità di norme sopravvenute più favorevoli (ius superveniens).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha confermato l'orientamento secondo cui la sottoscrizione dell'accertamento con adesione (con fissazione del quantum) impedisce al contribuente di impugnare tanto l'accordo quanto l'atto impositivo oggetto della transazione; il perfezionamento (ossia la perdita di efficacia dell'atto impositivo) si ottiene invece con il pagamento (almeno della prima rata). L'inadempimento non annulla l'accordo ma legittima l'Ufficio ad agire per la riscossione. La CTR non è stata censurata per omissione di pronuncia sui preliminari: avendo ritenuto gli atti non più impugnabili, ha trattato coerentemente il merito. Sono inoltre stati respinti i rilievi su onere della prova e sul calcolo delle sanzioni; la Corte ha ritenuto che il contribuente non abbia provato il rientro totale dei capitali e che la mera richiamata efficacia di norme sopravvenute non sia sufficiente senza allegazioni concrete. Condanna del ricorrente alle spese di lite (liquidate in € 8.000,00 oltre spese prenotate a debito) e ordine di versamento del contributo unificato aggiuntivo ai sensi dell'art.13, comma 1‑quater, DPR n.115/2002 come modificato.

Norme richiamate

• d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218

  art. 9; artt. 2 e 7; richiamo anche ad art. 6 comma 4

  La Corte distingue fra la conclusione dell'accordo (sottoscrizione) e il suo perfezionamento (pagamento). La sottoscrizione, con fissazione del quantum, rende l'accordo e l'atto impositivo assorbito inconciliabili con l'impugnazione da parte del contribuente; il perfezionamento richiede il pagamento e solo allora l'atto perde efficacia. L'inadempimento legittima gli strumenti coercitivi dell'Amministrazione ma non travolge l'accordo.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  art. 19; art. 36 (richiamati nel ricorso)

  Norme procedurali tributarie richiamate nelle censure sulla legittimazione e sulla motivazione in materia di rideterminazione delle sanzioni; la Corte non ha ritenuto fondate le doglianze procedurali mosse dal ricorrente.

• codice di procedura civile

  art. 360, primo comma, nn. 3 e 4

  Fondamenti di ricorso per violazione di legge e vizio di motivazione. La Corte ha valutato tali censure e le ha ritenute infondate alla luce della giurisprudenza consolidata e della valutazione di merito operata dai giudici di merito.

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Norma sulle sanzioni tributarie richiamata dalle censure; la Corte ha ritenuto che il contribuente non abbia efficacemente spiegato la ragione per ritenere illegittima o mal calcolata la sanzione per il 2009.

• d.l. 28 giugno 1990, n. 167

  Richiamati dal ricorrente in tema di sanzioni e relativi profili applicativi; la Corte non ha accolto le censure basate su tali disposizioni.

• art. 2697 cod. civ.

  Il principio della distribuzione dell'onere della prova impone al contribuente chi allega il rientro totale dei capitali di provarlo; nella specie ciò non è avvenuto, pertanto la CTR correttamente ha ritenuto non provato il rientro integrale.

• legge 6 agosto 2013, n. 97

  richiamata in relazione allo "ius superveniens"

  La Corte afferma che la mera invocazione di una norma sopravvenuta più favorevole non comporta automaticamente la riforma della sanzione: occorrono specifiche allegazioni e dimostrazioni circa l'effetto concreto sui parametri di determinazione della sanzione.

• d.lgs. n. 158/2015

  richiamato in tema di modifiche alle sanzioni amministrative tributarie

  Le modifiche non operano automaticamente in favore del contribuente in ogni caso; l'applicazione richiede valutazione concreta e deduzioni specifiche.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  art. 13, comma 1‑quater (come introdotto dalla l. 24 dicembre 2012, n. 228, art.1, comma 17)

  Norma che consente al giudice di dichiarare l'obbligo del versamento di un contributo unificato aggiuntivo; la Corte ha disposto tale pagamento a carico del ricorrente.

Massime di principio

• La sottoscrizione di un accertamento con adesione che fissi anche il quantum impedisce al contribuente di impugnare l'accordo o l'atto impositivo: la possibilità di ricorrere cessa con la conclusione, non solo con il pagamento.
• Occorre distinguere tra la conclusione dell'accordo (sottoscrizione) e il suo perfezionamento (pagamento). Il mancato pagamento non annulla l'accordo, ma autorizza l'Amministrazione ad adottare misure esecutive.
• Se si vuole contestare la preclusione derivante da un accordo, è essenziale provare fatti che dimostrino l'inesistenza o l'irregolarità della conclusione dell'accordo stesso; la mera invocazione di impedimenti al pagamento (es. sequestri) non determina automaticamente la riapertura dell'impugnabilità.
• In materia di sanzioni tributarie, le deduzioni generiche sono inefficaci: il contribuente deve spiegare concretamente come avrebbe dovuto essere determinata diversamente la sanzione o indicare criteri alternativi di calcolo.
• L'onere della prova circa fatti esimenti o circostanze (es. rimpatrio dei capitali) grava sul contribuente che li allega; senza documentazione probatoria adeguata la contestazione delle sanzioni difficilmente riesce.
• L'applicazione di norme sopravvenute più favorevoli (ius superveniens) non è automatica in sede di legittimità: occorre che il ricorrente alleghi e dimostri il concreto effetto favorevole sul caso specifico.
• In sede di impugnazione è importante articolare specifiche censure di diritto e di fatto, evitando profili meramente evocativi o generici, pena l'inammissibilità o il rigetto per carenza di specificità.