Sentenza del 21/01/2019 n. 94 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva contestato alla società irregolarità formali nelle scritture contabili e l'omessa dichiarazione di ricavi imponibili per euro 88.138,00, emettendo un avviso di accertamento relativo sia alle imposte sui redditi sia all'IVA. La società aveva impugnato l'atto sostenendo che fosse stato omesso il contraddittorio endoprocedimentale, nonostante la verifica e l'ispezione fossero state svolte presso la sede dell'impresa. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso, ritenendo il contraddittorio preventivo un principio generale. L'Agenzia aveva appellato la decisione, sostenendo che non esistesse un obbligo generalizzato di contraddittorio e che, comunque, il confronto con il contribuente si fosse svolto tramite verbali successivi.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia e confermato l'annullamento dell'accertamento. Ha chiarito che non esiste, per i tributi non armonizzati e in assenza di una specifica previsione normativa, un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo. Tuttavia, nel caso concreto, la verifica era stata eseguita presso i locali della società e l'accertamento riguardava anche l'IVA, tributo armonizzato. Per tali ragioni il contraddittorio endoprocedimentale era obbligatorio. La sua omissione ha determinato l'invalidità dell'avviso di accertamento. La società aveva inoltre indicato concretamente le ragioni difensive che avrebbe potuto far valere, dimostrando l'utilità e la non pretestuosità del contraddittorio. I verbali richiamati dall'Agenzia, essendo successivi alla notifica dell'accertamento e riferiti a una possibile definizione della controversia, non sono stati ritenuti idonei a sostituire il contraddittorio preventivo. L'Agenzia è stata condannata al pagamento di euro 1.000,00, oltre accessori, per le spese del grado.

Norme richiamate

• Sentenza della Corte di cassazione a Sezioni Unite n. 24823/2015

  In tema di tributi non armonizzati, l'obbligo dell'Amministrazione di attivare il contraddittorio endoprocedimentale, pena l'invalidità dell'atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi per le quali tale obbligo risulti specificamente sancito; in tema di tributi armonizzati, la violazione dell'obbligo comporta l'invalidità dell'atto se il contribuente indica concretamente le ragioni che avrebbe potuto far valere.

  La sentenza distingue tra tributi armonizzati e non armonizzati. Per i primi, come l'IVA, il contraddittorio preventivo deriva direttamente dal diritto dell'Unione Europea e la sua omissione può invalidare l'accertamento, purché il contribuente dimostri concretamente l'utilità delle proprie difese. Per i secondi non esiste un obbligo generale, salvo specifiche disposizioni normative o particolari modalità di verifica.

• Norme sul contraddittorio negli accertamenti preceduti da accessi, ispezioni e verifiche presso i locali del contribuente

  Gli accertamenti emessi dopo accessi, ispezioni o verifiche presso la sede del contribuente sono soggetti a garanzie procedimentali più intense rispetto agli accertamenti cosiddetti a tavolino. Nel caso concreto, la verifica in loco ha rafforzato l'obbligo di consentire al contribuente un effettivo confronto prima dell'emissione dell'atto.

Massime di principio

• Non esiste sempre un diritto generalizzato al contraddittorio preventivo per ogni accertamento tributario: occorre verificare il tipo di tributo, la modalità dell'accertamento e l'eventuale previsione normativa specifica.
• Per l'IVA e, in generale, per i tributi armonizzati, l'Amministrazione deve garantire il contraddittorio endoprocedimentale prima dell'atto lesivo, soprattutto quando l'accertamento deriva da verifiche sostanziali.
• Quando il contraddittorio è stato omesso, il contribuente deve indicare in giudizio quali contestazioni, documenti o argomentazioni avrebbe concretamente presentato. Una doglianza meramente astratta o pretestuosa può non essere sufficiente.
• Il contraddittorio deve essere preventivo e funzionale alla formazione dell'atto: interlocuzioni o verbali successivi alla notifica dell'accertamento, diretti alla definizione della controversia, normalmente non sanano l'omissione.
• In caso di verifica presso i locali dell'impresa, le garanzie procedimentali sono più rigorose rispetto agli accertamenti basati esclusivamente sui dati già disponibili presso l'Ufficio.
• Se l'omissione del contraddittorio integra una violazione rilevante e il contribuente dimostra l'effettiva utilità del confronto, l'accertamento può essere dichiarato invalido e l'Amministrazione può essere condannata alle spese.