Sentenza del 31/03/2022 n. 10352 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento IVA relativo al 2005 emesso dopo accesso alle scritture contabili effettuato presso il commercialista detentore delle stesse ma prima del decorso del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212; dedotta altresì l'assenza di un processo verbale di chiusura delle operazioni e la illegittimità dell'atto emesso 'ante tempus' in mancanza di specifiche ragioni di urgenza.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il motivo incidentale del contribuente relativo al mancato rispetto del termine dilatorio di 60 giorni. Ha affermato che il termine decorre da qualsiasi tipologia di verbale che conclude l'accesso, verifica o ispezione (anche meramente istruttorio o descrittivo) e si applica anche agli accessi presso il consulente/tenutario delle scritture e agli accessi 'istantanei'. In mancanza di specifiche ragioni di urgenza, l'atto impositivo emesso prima del decorso dei 60 giorni è illegittimo. Di conseguenza la Corte ha cassato la sentenza della CTR e, decidendo nel merito, ha accolto l'originario ricorso del contribuente; ha compensato le spese tra le parti.

Norme richiamate

• legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Stabilisce il termine dilatorio di 60 giorni per l'adozione dell'avviso di accertamento decorrente dalla consegna al contribuente della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni; decorre da qualsiasi verbale che chiuda accessi/ispezioni/verifiche (anche meramente descrittivi o rilasciati presso il consulente) e la violazione determina, salvo comprovate ragioni di urgenza, l'illegittimità dell'atto emesso 'ante tempus'.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 8

  Disposizione che consente la disapplicazione delle sanzioni in caso di obiettiva incertezza della norma tributaria di natura sostanziale; non è principio generale che giustifichi automaticamente la disapplicazione per vizi procedimentali. La Corte segnala che la disapplicazione per incertezza riguarda la disciplina sostanziale e richiede che la questione sia stata effettivamente proposta.

• d.p.r. n. 633 del 1972, art. 52, commi 1 e 5

  Consente l'accesso alle scritture anche presso il consulente/detentore senza particolari formalità, riconoscendo il consulente come mandatario del contribuente; la mancata indicazione del detentore o la mancata esibizione delle scritture è produttiva di efficacia favorevole al contribuente (utilizzabilità a suo vantaggio).

• legge n. 241 del 1990, artt. 3, 10 lett. b) e 21‑octies

  Richiamate come principi di trasparenza, diritto di accesso e partecipazione al procedimento amministrativo; contribuiscono al quadro dei diritti procedimentali del contribuente durante le verifiche.

• codice di procedura civile, art. 112

  Impone al giudice di pronunciarsi solo sulle domande effettivamente proposte e motivate dalle parti; la CTR era stata censurata per essersi pronunciata su questioni non sollevate, ma la Corte è intervenuta sulla questione incidentale ritenuta decisiva.

• d.p.r. n. 600 del 1973, art. 42, commi 1-3

  Norme procedurali in tema di accessi e verifiche ai fini delle imposte dirette; richiamate nel quadro delle garanzie procedurali e degli obblighi di esibizione delle scritture.

• d.p.r. n. 633 del 1972, art. 56, comma 5

  Norma di coordinamento in materia di IVA che disciplina modalità e conseguenze dell'accertamento e dell'accesso; inserita nel quadro normativo valutato dalla Corte circa la correttezza formale delle operazioni di verifica.

Massime di principio

• Il termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, l. n. 212/2000 decorre dalla consegna della copia del verbale che chiude le operazioni e si applica indipendentemente dalla denominazione o natura formale del verbale (anche se meramente descrittivo o istruttorio).
• Gli accessi effettuati presso il consulente/tenutario delle scritture contabili sono equiparati, ai fini del decorso del termine, agli accessi presso la sede dell'impresa; pertanto il termine inizia anche in tali ipotesi.
• Gli accessi 'istantanei' finalizzati solo all'acquisizione di documentazione fanno comunque decorrere il termine dilatorio: l'avviso emesso prima dei 60 giorni è illegittimo, salvo che l'Ufficio provi specifiche ragioni di urgenza.
• Le ragioni di urgenza che giustificano l'emissione 'ante tempus' devono consistere in elementi di fatto estranei alla sfera dell'amministrazione e riconducibili a circostanze del contribuente o del rapporto controverso; non sono valide la sola scadenza del termine di decadenza dell'azione accertativa o ragioni interne all'Ufficio.
• Oneri probatori: l'Amministrazione è tenuta a dimostrare la sussistenza delle ragioni di urgenza che esonerano dall'osservanza del termine dilatorio; la semplice omissione di motivazione nell'atto non è sanante se l'urgenza non esiste.
• In caso di violazione del termine dilatorio, il contribuente può ottenere l'annullamento dell'atto impositivo e delle sanzioni; questioni nuove di diritto possono comportare la compensazione delle spese di giudizio.