Sentenza del 29/06/2023 n. 522 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

La controversia riguardava la qualificazione ai fini IVA della rivendita, in nome proprio, di servizi di alloggio acquistati presso altri soggetti passivi e rivenduti ad altri operatori economici. L'autorità tributaria sosteneva che la vendita di unicamente un servizio di alloggio non potesse essere considerata "servizio di viaggio" soggetto al regime speciale delle agenzie di viaggio (assoggettamento sul margine), perché priva del requisito di "complessità"; la società ricorrente invece sosteneva che, secondo l'art. 306 della direttiva IVA e la normativa nazionale di recepimento, la mera messa a disposizione di alloggi acquistati da terzi e rivenduti in nome proprio rientra nel regime speciale.

La decisione

La Corte di giustizia ha stabilito che l'articolo 306 della direttiva 2006/112/CE deve essere interpretato nel senso che la prestazione consistente nell'acquistare servizi di alloggio presso altri soggetti passivi e nel rivenderli, in nome proprio, ad altri operatori economici rientra nel regime speciale IVA applicabile alle agenzie di viaggio anche quando tali servizi non siano accompagnati da prestazioni supplementari. Pertanto la vendita di sole prestazioni di alloggio da parte di un'agenzia/aggregatore che agisce in nome proprio può costituire una prestazione unica soggetta al regime speciale (imposizione sul margine), evitando differenziazioni fiscali basate sulla presenza o meno di servizi accessori. La Corte ha richiamato altresì le conseguenze connesse: applicabilità del regime speciale alle operazioni rilevanti, trattamento del margine quale base imponibile e finalità di semplificazione pratica.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 306

  Gli Stati membri applicano un regime speciale dell'IVA alle operazioni delle agenzie di viaggio conformemente al presente capo, nella misura in cui tali agenzie agiscano in nome proprio nei confronti del viaggiatore e utilizzino, per l'esecuzione del viaggio, cessioni di beni e prestazioni di servizi di altri soggetti passivi.

  La Corte interpreta l'art. 306 nel senso che la condizione fondamentale è l'agire in nome proprio e l'utilizzo di cessioni/servizi di terzi: la mera fornitura di alloggio acquistato da terzi rientra nel campo del regime speciale anche senza servizi aggiuntivi.

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 307

  Le operazioni effettuate, alle condizioni di cui all'articolo 306, dall'agenzia di viaggio per la realizzazione del viaggio sono considerate come una prestazione di servizi unica resa dall'agenzia di viaggio al viaggiatore.

  La riclassificazione come prestazione unica è confermata: la rivendita dell'alloggio costituisce parte di una prestazione unica ai fini del regime speciale, semplificando luogo di imposizione e tassazione.

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 308

  Per la prestazione di servizi unica resa dall'agenzia di viaggio è considerato come base imponibile... il margine dell'agenzia di viaggio, ossia la differenza tra l'importo totale... e il costo effettivo sostenuto dall'agenzia di viaggio per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi di altri soggetti passivi...

  La base imponibile nel regime speciale è il margine (prezzo al netto dell'IVA meno costo effettivo), applicabile anche quando l'oggetto della prestazione è solo l'alloggio.

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 309

  Se le operazioni per le quali l'agenzia di viaggio ha fatto ricorso ad altri soggetti passivi sono effettuate da questi ultimi fuori della Comunità, la prestazione di servizi dell'agenzia è assimilata ad un'attività di intermediario, esente in forza dell'articolo 153.

  Se le operazioni acquistate sono effettuate fuori UE, si applicano regole specifiche (esenzione per la parte extra-UE). La collocazione geografica delle strutture può incidere sulla qualificazione parziale dell'operazione.

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 310

  Gli importi dell'IVA imputati all'agenzia di viaggio da altri soggetti passivi per le operazioni... effettuate a diretto vantaggio del viaggiatore non sono né detraibili né rimborsabili in alcuno Stato membro.

  Nel regime speciale l'IVA pagata a monte per le operazioni a diretto vantaggio del viaggiatore non è detraibile, confermando il trattamento particolare dei costi.

• Legge polacca sull'IVA (Ustawa) - articolo 119

  "Per 'margine'... si intende la differenza tra l'importo che deve versare il destinatario del servizio e il prezzo d'acquisto, da parte del soggetto passivo presso altri soggetti passivi, di beni e di servizi che sono a diretto vantaggio del viaggiatore; per 'servizi a diretto vantaggio del viaggiatore' ... in particolare, il trasporto, l'alloggio, il vitto e l'assicurazione."

  La norma nazionale recepisce il regime speciale e la definizione di margine; la Corte ha ritenuto che la disposizione nazionale debba essere interpretata coerentemente con l'art. 306 della direttiva, includendo la rivendita di solo alloggio.

Massime di principio

• La vendita in nome proprio di servizi di alloggio acquistati da terzi può rientrare nel regime speciale IVA delle agenzie di viaggio anche se priva di servizi accessori: l'elemento chiave è l'agire in nome proprio e l'utilizzo di forniture/servizi di altri soggetti passivi.
• Quando il regime speciale si applica, la prestazione si considera un'unica fornitura e la base imponibile è il margine (prezzo al netto IVA meno costo effettivo), mentre l'IVA pagata a monte sugli elementi a diretto vantaggio del viaggiatore non è detraibile.
• La qualificazione non deve dipendere dall'importanza o dalla presenza di servizi accessori: escludere la mera fornitura di alloggio creerebbe incoerenze e difficoltà pratiche contrarie agli obiettivi della direttiva.
• Occorre sempre verificare i criteri sostanziali e formali: l'operatore deve agire in nome proprio (non solo come intermediario), acquisire le prestazioni da altri soggetti passivi e vendere ai destinatari; condizioni contrattuali, fatturazione e modalità operative sono elementi probatori determinanti.
• Se parte delle operazioni acquistate viene effettuata fuori dell'UE, si applicano regole particolari (art. 309) che possono portare a un trattamento parziale o a esenzioni per la quota extra-UE.
• Prima di adottare il trattamento sul margine è opportuno verificare la normativa nazionale di recepimento e la prassi amministrativa, documentare chiaramente l'acquisto e la rivendita in nome proprio, e predisporre la contabilità che evidenzi il margine ai fini IVA.