Cassazione Civile, Ordinanza n. 34932/2024 del 30/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso per l’anno d’imposta 2014 nei confronti di una persona fisica indicata come amministratore di fatto di una società a responsabilità limitata in liquidazione, con recupero di IRES, IRAP, IVA e sanzioni. La Commissione tributaria regionale aveva accolto parzialmente l’appello dell’Agenzia, ritenendo provata la qualifica di amministratore di fatto e la conseguente responsabilità per le imposte dirette e per le sanzioni, ma escludendo IRAP e IVA. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato violazione degli artt. 2639 e 2697 c.c. per avere la CTR attribuito la qualifica di amministratore di fatto senza adeguata prova dei relativi presupposti; con il secondo ha denunciato vizio di motivazione e violazione di norme processuali per avere la CTR motivato in modo incongruo, affermando che la società fosse fittizia e creata nel suo esclusivo interesse. L’Agenzia delle entrate ha resistito e ha proposto ricorso incidentale con tre motivi: due centrati su ultrapetizione e violazione delle norme sulla responsabilità per i debiti tributari ex art. 36 d.P.R. 602/1973 e art. 19 d.lgs. 46/1999, sostenendo che l’amministratore di fatto fosse comunque tenuto anche a IRAP e IVA; il terzo, sulla motivazione apparente, per l’esclusione di una parte dei ricavi IRES accertati. La Corte ha ritenuto fondati i motivi del ricorso principale perché la CTR non aveva chiarito quali atti gestori specifici fossero stati compiuti dal contribuente né perché questi dovesse qualificarsi amministratore di fatto o gestore uti dominus; ha inoltre accolto il secondo motivo incidentale, ravvisando una motivazione contraddittoria sull’ammontare dei ricavi IRES imputati, mentre ha rigettato gli altri motivi incidentali.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i due motivi del ricorso principale e il secondo motivo del ricorso incidentale, ha rigettato i restanti motivi incidentali e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per la regolazione delle spese. La cassazione è stata disposta perché la sentenza di merito non aveva adeguatamente motivato né sulla concreta sussistenza della qualifica di amministratore di fatto né sulla ricostruzione del quantum IRES imputato, risultando invece corretta la parte in cui la CTR aveva escluso che la responsabilità ex art. 36 d.P.R. 602/1973 si estendesse anche a IRAP e IVA.

Norme richiamate

• art. 2639 c.c.

  richiamato dal ricorrente per contestare l’attribuzione della qualifica di amministratore di fatto; la Corte ribadisce che tale qualifica richiede un inserimento sistematico e completo nella gestione sociale, con direttive e condizionamento delle scelte operative.

• art. 2697 c.c.

  richiamato dal ricorrente in tema di riparto dell’onere della prova; la Corte richiama la necessità che l’Amministrazione o il giudice indichino gli elementi probatori idonei a dimostrare la gestione di fatto.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  invocato per il vizio di motivazione, in relazione all’obbligo di motivazione effettiva e non apparente.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato quale parametro del dovere di motivazione della sentenza.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato quale norma sulla motivazione della decisione.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato sia dal ricorrente sia dall’Agenzia per i vizi di motivazione della sentenza tributaria.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  base del motivo di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  base del motivo di ricorso per omesso/insufficiente o contraddittorio esame motivazionale nei limiti oggi consentiti.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  base dei motivi incidentali relativi a nullità processuali e motivazione apparente.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato dall’Agenzia per lamentare ultrapetizione.

• art. 36 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  la Corte afferma che la responsabilità prevista da tale norma riguarda le imposte dirette e non anche IRAP e IVA.

• art. 19 del d.lgs. 26 febbraio 1999, n. 46

  richiamato nel motivo incidentale insieme all’art. 36 d.P.R. 602/1973, nel quadro della responsabilità per debiti tributari.

• art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per la diversa figura dell’interposizione fiscale e della traslazione del reddito d’impresa al reale possessore del reddito.

• art. 7 del d.l. n. 269 del 2003

  la Corte richiama il principio per cui la regola della riferibilità delle sanzioni alla sola persona giuridica non opera se la società è mera fictio/cartiera usata come schermo fraudolento.

Massime di principio

• La qualifica di amministratore di fatto richiede la prova di un inserimento stabile e sistematico nella gestione societaria, con esercizio di poteri direttivi e condizionamento delle scelte operative; non bastano atti occasionali o formule apodittiche.
• Quando si afferma che un soggetto è il gestore uti dominus o il reale dominus di una società interposta, il giudice deve indicare in modo puntuale gli elementi fattuali e probatori che sorreggono tale conclusione, distinguendo tale figura dalla mera amministrazione di fatto.
• La responsabilità ex art. 36 d.P.R. 602/1973 riguarda le imposte dirette e non si estende, per sua natura, a IRAP e IVA.
• Nel caso di società fittizia o cartiera utilizzata come schermo per sottrarsi alle conseguenze di illeciti tributari, la regola dell’art. 7 d.l. 269/2003 sulla riferibilità delle sanzioni alla sola persona giuridica non opera e le sanzioni possono essere riferite alla persona fisica che ha commesso l’illecito.
• La motivazione della sentenza è viziata quando è contraddittoria o non spiega la ragione della quantificazione delle imposte o dell’esclusione di una parte dei rilievi fiscali.

Come è indicizzato