Ordinanza del 30/01/2018 n. 2192 - Corte di Cassazione

Accertamento dei versamenti bancari e autonoma organizzazione ai fini IRAP

La Corte di cassazione, con decisione assunta il 19 dicembre 2017 e depositata il 30 gennaio 2018, ha esaminato un ricorso relativo a un avviso di accertamento per maggiori redditi e maggiori imposte IRPEF, IRAP e IVA riferiti all’anno 2008 e derivanti dall’attività professionale di ingegnere civile. Il ricorso è stato accolto limitatamente alla questione dell’autonoma organizzazione ai fini IRAP; sono stati invece rigettati i motivi riguardanti il contraddittorio preventivo e la presunzione relativa ai versamenti bancari.

Contraddittorio endoprocedimentale

Il contribuente aveva sostenuto che l’avviso di accertamento fosse invalido perché non preceduto dal contraddittorio endoprocedimentale, in violazione degli artt. 10 e 12 dello Statuto dei diritti del contribuente.

La Corte ha escluso tale censura per quanto riguarda IRPEF e IRAP. Trattandosi di accertamenti effettuati “a tavolino” ai sensi dell’art. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e relativi a tributi non armonizzati, non sussiste nell’ordinamento nazionale un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo. Tale obbligo opera soltanto quando una specifica disposizione lo preveda.

La Corte ha richiamato l’indirizzo delle Sezioni Unite secondo cui un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione può determinare l’invalidità dell’atto, sussiste per i tributi armonizzati, purché il contribuente indichi concretamente le ragioni difensive che avrebbe potuto far valere e dimostri che il procedimento avrebbe potuto avere un esito diverso.

Con riferimento all’IVA, tributo armonizzato, la censura è stata comunque respinta perché il contribuente non aveva indicato in modo specifico, concreto e autosufficiente le ragioni che avrebbe potuto dedurre nel contraddittorio preventivo, né aveva allegato che l’esito del procedimento sarebbe potuto risultare diverso.

Presunzione sui movimenti del conto corrente bancario

Il contribuente aveva contestato l’avviso di accertamento sostenendo che l’Amministrazione finanziaria avesse fondato la maggiore imposizione esclusivamente su presunzioni derivanti da versamenti ingiustificati effettuati sul conto corrente bancario.

La Corte ha ritenuto infondato il motivo, precisando gli effetti della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014 sull’art. 32, comma 1, n. 2), del d.P.R. n. 600 del 1973.

A seguito di tale pronuncia:

• non è più possibile equiparare, sul piano logico, l’attività d’impresa all’attività professionale;
• è venuta meno, per lavoratori autonomi e professionisti intellettuali, la presunzione secondo cui i prelevamenti ingiustificati dai conti correnti bancari sono compensi conseguiti nell’attività professionale;
• resta invece invariata la presunzione legale di imponibilità dei versamenti bancari effettuati dai lavoratori autonomi o dai professionisti.

La Corte ha quindi confermato che i versamenti non giustificati sul conto corrente di un professionista possono fondare l’accertamento di maggiori compensi e, conseguentemente, di maggiori imposte. L’eliminazione della presunzione riguarda soltanto i prelevamenti, non i versamenti.

L’interpretazione è stata ritenuta coerente con la motivazione della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, la quale aveva censurato l’arbitrarietà dell’ipotesi secondo cui i prelevamenti ingiustificati effettuati da un lavoratore autonomo fossero destinati a investimenti nell’attività professionale produttivi di reddito. Nella motivazione costituzionale non era invece contenuto un analogo riferimento ai versamenti.

Requisito dell’autonoma organizzazione ai fini IRAP

Il terzo motivo di ricorso riguardava l’applicazione dell’IRAP. Il contribuente sosteneva che l’attività professionale di ingegnere fosse marginale rispetto all’attività prevalente di amministratore di società e fosse svolta senza costi inerenti e senza personale dipendente.

La Corte ha ritenuto fondata la censura, rilevando che il giudice regionale aveva riconosciuto la sussistenza dell’autonoma organizzazione senza esaminare adeguatamente gli elementi risultanti dalle dichiarazioni fiscali.

Ai sensi dell’art. 2 del d.lgs. n. 446 del 1997, il presupposto dell’IRAP non ricorre quando il contribuente:

• impiega beni strumentali non eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività;
• si avvale di lavoro altrui non eccedente l’impiego di un dipendente con mansioni esecutive.

Tali principi erano stati definitivamente enunciati dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 9451 del 10 maggio 2016.

Nel caso esaminato, dalle dichiarazioni fiscali emergeva l’assenza di costi sia per personale dipendente sia per l’esercizio dell’attività professionale. Secondo la Corte, tale circostanza avrebbe richiesto un esame concreto da parte del giudice di merito, al fine di verificare se l’attività fosse effettivamente dotata di un’organizzazione autonoma.

Il giudice regionale aveva invece eluso tale accertamento, applicando in modo non corretto le norme che disciplinano il presupposto dell’IRAP. La decisione risultava pertanto viziata ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., per violazione di norme di diritto sostanziale, tra cui l’art. 2 del d.lgs. n. 446 del 1997 e l’art. 2697 c.c.

Esito del giudizio

La Corte ha adottato una decisione parzialmente cassatoria:

• ha rigettato il primo motivo, relativo alla mancata instaurazione del contraddittorio preventivo per IRPEF, IRAP e IVA;
• ha rigettato il secondo motivo, confermando la legittimità della presunzione di imponibilità dei versamenti bancari non giustificati effettuati dal professionista;
• ha accolto il terzo motivo, relativo alla verifica dell’autonoma organizzazione ai fini IRAP;
• ha cassato la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto;
• ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Puglia, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Il giudice del rinvio dovrà quindi verificare concretamente, alla luce dei principi indicati dalla Corte, se l’attività professionale del contribuente fosse caratterizzata da un’autonoma organizzazione idonea a integrare il presupposto impositivo dell’IRAP.