Sentenza del 25/05/2022 n. 4378 - Comm. Trib. Reg. per la Campania

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'avviso di accertamento TOSAP Prot. n. 1041 del 9/2/2021 (importo €112.143,08) sostenendo: inapplicabilità della TOSAP alla propria attività (violazione del principio di tassatività ex art. 23 Cost.), carenza del presupposto impositivo ex artt. 38 e 39 D.Lgs. 507/1993, spettanza dell'esenzione prevista dall'art. 49 lett. a) D.Lgs. 507/1993 in quanto l'opera autostradale sarebbe riconducibile allo Stato, richiamo a precedenti giurisprudenziali favorevoli, inapplicabilità di sanzioni per incertezza normativa e violazione del principio del legittimo affidamento.

La decisione

La Corte Tributaria regionale ha rigettato l'appello e confermato la decisione di primo grado. Motivi principali: il D.Lgs. 507/1993 assoggetta a tassazione qualsiasi occupazione di suolo pubblico, inclusi gli spazi sovrastanti e sottostanti; le esenzioni dell'art. 49 sono di stretta interpretazione e non si estendono al concessionario; l'occupazione effettuata dalla concessionaria è considerata 'occupazione di fatto' e la società, quale gestore economico e funzionale dell'infrastruttura durante la concessione, è soggetto passivo della TOSAP. La Corte ha inoltre compensato le spese di lite per la complessità delle questioni.

Norme richiamate

• D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507

  art. 38, art. 39, art. 49, comma 1, lett. a)

  Art. 38: impone la tassa su qualsiasi occupazione di suolo pubblico, comprese le superfici sovrastanti e sottostanti; Art. 39: individua come soggetto passivo il titolare dell'autorizzazione o della concessione o, in mancanza, l'occupante di fatto; Art. 49 lett. a): l'esenzione è tassativa e riguarda solo lo Stato e gli altri enti espressamente indicati, non estendibile al concessionario.

• Costituzione

  Richiamati dall'appellante per contestare la tassazione e la sua tassatività; il Collegio però ritiene che la normativa speciale (D.Lgs. 507/1993) e la giurisprudenza interpretativa consentano la tassazione della concessionaria nel caso di occupazione di fatto.

• Preleggi

  Principio che le norme di esenzione sono di natura speciale ed eccezionale e devono essere interpretate restrittivamente.

• Cassazione civile / penale (giurisprudenza citata)

  Cass. nn. 11688/2017, 11886/2017, 19693/2018, 20974/2020; SS.UU. n. 8628/2020 richiamata

  La giurisprudenza di legittimità, in più pronunce, ha affermato che l'esenzione dell'art. 49 non si applica quando l'occupazione è esercitata dal concessionario che gestisce e sfrutta economicamente l'opera; le SS.UU. 8628/2020 hanno un ambito differente e non mutano la regola generale sull'attribuzione dell'occupazione.

• D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 472 e D.Lgs. 2 luglio 1998, n. 546 (norme sul contenzioso e sanzioni)

  art. 6 comma 2 del d.lgs. n. 472/1997; art. 8 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamate dall'appellante per dedurre l'incertezza della norma e l'inapplicabilità di sanzioni; il Collegio ha ritenuto prevalente l'orientamento interpretativo della Corte di legittimità secondo cui la fattispecie è tassabile.

• Legge 24 novembre 1981, n. 689

  Invocata dall'appellante in tema di cause di esclusione della responsabilità e sanzioni; il Collegio non ha ritenuto sussistente un'esimente idonea a escludere la responsabilità tributaria della concessionaria.

• Codice dei contratti pubblici (D.Lgs. 18 aprile 2016, n. 50 / prev. D.Lgs. 163/2006 art. 143)

  art. 143 D.Lgs. 163/2006 (richiamato nel testo)

  Usato per evidenziare che il concessionario realizza e gestisce l'opera con autonomia economica e funzionale per un periodo determinato, elemento che giustifica la sua qualificazione come soggetto occupante e soggetto passivo della tassa.

Massime di principio

• Infrastrutture autostradali (viadotti, cavalcavia) realizzate e gestite da un concessionario possono costituire 'occupazione di suolo pubblico' soggetta a TOSAP anche se l'opera è di proprietà dello Stato: la tassazione segue chi esercita la gestione economica e funzionale dell'opera durante la concessione.
• Le esenzioni dell'art. 49 D.Lgs. 507/1993 vanno interpretate restrittivamente: spettano solo ai soggetti espressamente elencati e solo se l'occupazione sia direttamente riconducibile a tali soggetti; non si estendono automaticamente al concessionario privato.
• Ai fini della determinazione del soggetto passivo, l'art. 39 D.Lgs. 507/1993 privilegia il titolare dell'autorizzazione o della concessione; in assenza di tale titolo, la tassa è dovuta dall'occupante di fatto (vale a dire chi utilizza effettivamente lo spazio).
• Il pagamento di canoni concessori allo Stato non impedisce ex ante l'applicazione di tributi comunali come la TOSAP: canone concessorio e tributo comunale sono strumenti giuridici e finalità differenti e non si escludono vicendevolmente salvo diverso e chiaro disposto normativo.
• In casi di incertezza giurisprudenziale è opportuno documentare con attenzione: 1) l'esistenza o meno di autorizzazioni/concessioni comunali; 2) la titolarità effettiva della gestione economica e funzionale; 3) eventuali clausole contrattuali o norme legislative che attribuiscono espressamente l'esenzione al concessionario.
• Per contestare l'obbligo TOSAP in situazioni analoghe conviene puntare su (i) prova di una formale ed espressa riconduzione dell'occupazione allo Stato o altro ente esente, (ii) presenza di un atto amministrativo comunale che disponga diversamente, o (iii) intervento legislativo che riconosca l'esenzione al concessionario; altrimenti la giurisprudenza di legittimità tende a considerare tassabile il concessionario.