Sentenza del 18/10/2021 n. 28730 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La vicenda riguarda avvisi di accertamento nei confronti di A. Srl per IVA, IRES e IRAP relativi agli anni 2004-2005, fondati su un accordo commerciale tra A. Srl e società T. (T. Srl e T. London Ltd) ritenuto formalmente incoerente e determinante operazioni oggettivamente inesistenti. L'Ufficio allegò agli avvisi un processo verbale di constatazione (pvc) redatto dalla Guardia di Finanza derivante da indagini penali. La CTR aveva annullato gli avvisi per nullità ritenendo violato il termine di 60 giorni previsto dalla L. n. 212/2000, art. 12, comma 7, relativo alla comunicazione del pvc/unitamente alla presunta omissione del contraddittorio preventivo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso dell'Agenzia (assorbendo gli altri motivi), ritenendo che il pvc fosse atto emerso nell'ambito di indagini penali svolte dall'Autorità giudiziaria e successivamente trasmesso all'Amministrazione finanziaria con autorizzazione, e non l'esito di un accesso/ ispezione/ verifica effettuata dall'Ufficio presso i locali della contribuente. Pertanto l'art. 12, comma 7 della L. n. 212/2000 non era applicabile nella fattispecie e la declaratoria di nullità della CTR era indebita. Quanto all'IVA, la Corte ha richiamato il principio unionale che impone il contraddittorio preventivo per tributi armonizzati, ma ha ritenuto che la contribuente non abbia allegato in che modo l'eventuale contraddittorio avrebbe mutato l'esito dell'accertamento (non ha provato le ragioni concrete che avrebbe potuto dedurre), per cui anche su questo profilo il vizio non è produttivo di nullità. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR competente in diversa composizione per il riesame delle restanti questioni, comprese le spese.

Norme richiamate

• Legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  La norma impone termini e modalità di comunicazione di atti come i pvc quando sono effettuati a seguito di accessi/ispezioni/verifiche da parte dell'Amministrazione finanziaria; la Corte ha ritenuto che la norma non si applica quando il pvc è frutto di indagini giudiziarie e viene successivamente trasmesso all'Ufficio con autorizzazione.

• Legge n. 212 del 2000, art. 7

  Richiamata nella doglianza difensiva relativa al contraddittorio; in generale disciplina i termini e le modalità del procedimento di accertamento e dei diritti del contribuente.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 52, 54 e 56

  Norme del DPR 633/1972 richiamate in relazione agli obblighi documentali e agli aspetti procedurali in materia IVA; la Corte ha ricordato che per l'IVA (tributo armonizzato) vige l'obbligo del contraddittorio preventivo secondo la giurisprudenza europea.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33

  Norma richiamata nel ricorso difensivo relativa agli atti di accertamento in materia di imposte dirette; la Corte ha chiarito che, al di fuori dei casi espressamente previsti, non vige un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per le imposte dirette.

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (es. C-349/07 Sopropè, C-276/12 Sabou, C-419/14 WebMindLicenses e altre)

  Secondo la Corte di Giustizia, per i tributi armonizzati (IVA) l'Amministrazione è obbligata a consentire il contraddittorio preventivo quando il provvedimento incide sulle posizioni soggettive; la violazione comporta invalidità dell'atto se il contribuente dimostra che l'effettivo contraddittorio avrebbe potuto influire sull'esito (cioè prospetta concrete ragioni difensive non meramente pretestuose).

• Cass. Sez. Unite n. 24823 del 09/12/2015

  La giurisprudenza di legittimità ha precisato che l'assenza di contraddittorio provoca nullità dell'accertamento solo se, nella fase giudiziale, il contribuente indica concretamente le ragioni che avrebbe dedotto e tali ragioni non risultano meramente strumentali.

Massime di principio

• Se un pvc proviene da indagini svolte dall'Autorità giudiziaria e viene semplicemente trasmesso all'Amministrazione finanziaria con autorizzazione, non si applicano le disposizioni (art. 12, comma 7 L. 212/2000) pensate per i casi in cui l'accertamento derivi da accessi/ispezioni/verifiche effettuati dall'Ufficio stesso.
• Per le imposte dirette non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo: occorre distinguere i casi espressamente previsti dalla legge da quelli in cui l'atto trae origine da attività di altre autorità.
• Per l'IVA (tributo armonizzato) l'Amministrazione deve rispettare il contraddittorio procedimentale quando l'atto incide sulle posizioni soggettive; tuttavia la mancata instaurazione del contraddittorio determina invalidità dell'atto solo se il contribuente dimostra in giudizio quali concreti elementi avrebbe prodotto e che avrebbero potuto modificare l'esito dell'accertamento.
• L'allegazione di atti giudiziari (es. pvc derivanti da indagini penali) all'avviso di accertamento può assolvere alla funzione di rendere noto all'interessato elementi a lui non pervenuti e di adempiere all'onere motivazionale dell'avviso; tale allegazione non equivale automaticamente a un accesso/ispezione dell'Ufficio.
• In giudizio il contribuente deve non limitarsi a eccepire formalmente la mancata attivazione del contraddittorio, ma indicare in concreto le ragioni difensive che avrebbe potuto esporre, altrimenti la censura processuale è insufficiente a far valere la nullità dell'atto.