Sentenza del 19/07/2023 n. 21397 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Hypo Tirol Bank AG aveva chiesto il rimborso parziale di ritenute (12,5%) subite su interessi da titoli italiani, invocando l'art.11 della Convenzione Italia-Austria (limitazione della ritenuta al 10% se il percettore è beneficiario effettivo; esenzione totale se il percettore è lo Stato o ente di proprietà statale). La Commissione Tributaria Provinciale e poi la Commissione Tributaria Regionale accolsero il rimborso ritenendo provata la qualità di beneficiario effettivo in base a una relazione di revisione indipendente (Ernst & Young) e ad attestazioni di Clearstream. L'Agenzia impugnò in Cassazione sostenendo che quei documenti non avessero valenza probatoria sufficiente (autocertificazione e relazione di revisione non definitive, documentazione di compensazione insufficiente), che fosse stato erroneamente applicato l'onere della prova e che la sentenza fosse viziata nella motivazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto legittima la valutazione di merito che ha attribuito valore presuntivo alla relazione della società di revisione e alle attestazioni di Clearstream, giudicando che, una volta prodotta tale documentazione idonea a dimostrare la qualità di beneficiario effettivo, spettava all'Amministrazione fiscale confutare specificamente quegli elementi. La Corte ha escluso l'illegittimità dell'uso di quelle prove, ha confermato l'operatività del principio secondo cui l'onere della prova dei fatti estintivi/di eccezione grava sulla parte che li allega e ha dichiarato la motivazione della CTR corretta e percettibile. Condanna dell'Agenzia alle spese (Euro 10.300,00 + oneri).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 26, comma 5

  Prevede la ritenuta del 12,5% sugli interessi pagati in Italia; la norma è il presupposto fiscale della ritenuta oggetto di rimborso, ma la riduzione/esenzione va valutata alla luce della Convenzione bilaterale.

• Convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Austria, art. 11, commi 2 e 3 lett. b

  art. 11, par. 2 e par. 3 lett. b

  Art.11 par.2: gli interessi possono essere tassati nello Stato di fonte fino al 10% solo se il percettore è l'effettivo beneficiario; art.11 par.3 lett.b: esenzione se gli interessi sono pagati all'altro Stato contraente o a ente interamente di proprietà di questo. La Corte ricorda che i benefici convenzionali spettano solo se il percettore è il beneficiario economico effettivo, per evitare treaty-shopping.

• L. n. 762/1984 (ratifica Convenzione)

  Ratifica la Convenzione; richiamata a supporto della pretesa applicazione del limite/diritto al rimborso.

• Codice di procedura civile: art. 115 c.p.c.

  Regola la valutazione libera delle prove; la Cassazione precisa che non sindacabile in cassazione la valutazione di merito dei documenti salvo vizi gravi (prove assunte d'ufficio fuori limiti, o mancanza di apprezzamento critico).

• Codice civile: art. 2729 c.c.

  Disciplina le presunzioni semplici (gravità, precisione, concordanza). La Corte verifica che la CTR abbia legittimamente costruito una presunzione fondata sugli elementi prodotti (relazione di revisione e attestazioni di Clearstream), e che la censura dell'Agenzia non abbia dimostrato che mancassero quei requisiti.

• Codice civile: art. 2697 c.c.

  Regola l'onere della prova. La Corte conferma che in materia di rimborso il contribuente ha l'onere dei fatti costitutivi; tuttavia, una volta fornita documentazione idonea, l'Amministrazione deve specificamente confutarla, specialmente quando solleva eccezioni (es. riferibilità a stabile organizzazione).

• Codice di procedura civile: art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 4

  Articola i motivo di cassazione: n.3 falsa applicazione di norme in tema di presunzioni; n.4 motivazione apparente. La Corte ha dichiarato inammissibili o infondati i motivi dell'Agenzia, ritenendo che non fosse stata dimostrata la violazione normativa né la nullità per motivazione apparente.

• D.P.R. n. 445/2000, artt. 1, 46, 47, 48

  Norme sull'autocertificazione e documenti amministrativi. La Corte osserva che la CTR non ha fondato la decisione su mera autocertificazione ma su documentazione esterna; pertanto la censura sull'idoneità dell'autocertificazione è inapplicabile nel caso concreto.

• D.Lgs. 31/12/1992, n. 546 art. 36 comma 2 n. 4

  Riferimento formale tra le norme processuali applicabili; citato rispetto ai criteri di motivazione richiesti nelle sentenze tributarie.

Massime di principio

• I benefici convenzionali (limiti o esenzioni delle ritenute) spettano solo se il percettore è il beneficiario economico effettivo: le autorità devono valutare la sostanza economica, per evitare abusi o treaty-shopping.
• Relazioni di revisione indipendenti e attestazioni della custodian/compensation bank possono costituire elementi presuntivi sufficienti per provare la qualità di beneficiario effettivo, purché presentino elementi concreti (destinatario, data, ammontare, ritenuta) e non siano genericamente sconfessate.
• L'onere della prova dei fatti costitutivi della domanda di rimborso grava sul contribuente; tuttavia, se il contribuente produce documentazione idonea a fare sorgere una presunzione, l'Amministrazione deve specificamente confutare questi elementi e provare le eccezioni (es. riconducibilità a stabile organizzazione).
• L'autocertificazione da sola non è generalmente idonea a provare fatti favorevoli in giudizio, ma la sua presenza non impedisce che la decisione sia fondata su altri documenti esterni; la censura sull'uso dell'autocertificazione è inefficace se il giudice non ha fatto di essa la base della decisione.
• In Cassazione non è sindacabile la valutazione di merito dei fatti e delle presunzioni salvo che vi sia falsa applicazione della norma sulle presunzioni (art.2729 c.c.) o motivazione totalmente apparente: la critica deve evidenziare concretamente la violazione dei parametri (gravità, precisione, concordanza) o la mancanza di motivazione.