Sentenza del 07/03/2024 n. 210 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Controversia sul rifiuto, da parte dell'autorità fiscale italiana (ai sensi dell'art. 30 legge n. 724/1994), di riconoscere il diritto alla detrazione/rimborso/compensazione dell'IVA a una società considerata "non operativa" (società di comodo) perché i ricavi e le operazioni rilevanti ai fini IVA risultavano inferiori a una soglia predeterminata per tre esercizi consecutivi. La questione consisteva nel sapere se la normativa nazionale che nega la qualità di soggetto passivo o il diritto alla detrazione a causa del basso volume d'operazioni sia compatibile con la direttiva 2006/112/CE (art. 9, 167 ecc.) e con i principi di neutralità e proporzionalità.

La decisione

La Corte di giustizia ha stabilito che: (1) l'art. 9, par. 1, della direttiva IVA va interpretato nel senso che la qualità di "soggetto passivo" non può essere negata a chi esercita effettivamente un'attività economica (anche se il valore delle operazioni non raggiunge una soglia di ricavi fissata da normativa nazionale). Ciò che conta è l'effettivo esercizio di un'attività economica e lo sfruttamento di beni per ricavare introiti stabili. (2) L'art. 167 della direttiva e i principi di neutralità dell'IVA e di proporzionalità impediscono a una normativa nazionale di privare un soggetto passivo del diritto alla detrazione dell'IVA a monte solo per il fatto che l'ammontare delle operazioni a valle è ritenuto insufficiente. La Corte ha precisato però che il diritto alla detrazione può essere escluso quando vi siano elementi oggettivi che dimostrino un uso fraudolento o abusivo del diritto alla detrazione; in tal caso gravano sulle autorità nazionali l'onere e il requisito di prova. La presunzione generale basata esclusivamente su una soglia di ricavi è sproporzionata e non può giustificare il diniego automatico della detrazione.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 9, paragrafo 1

  "Si considera \"soggetto passivo\" chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività. Si considera \"attività economica\" ogni attività di produzione, di commercializzazione o di prestazione di servizi... Si considera, in particolare, attività economica lo sfruttamento di un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità."

  La qualifica di soggetto passivo dipende dall'effettivo esercizio di un'attività economica e non da una soglia minima di ricavi fissata dalla normativa nazionale.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 167

  "Il diritto a detrazione sorge quando l'imposta detraibile diventa esigibile."

  Il diritto alla detrazione è principio fondamentale del sistema IVA; non può essere privatо semplicemente per il basso volume delle operazioni, salvo prova oggettiva di frode o abuso.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 168, lettera a)

  "Nella misura in cui i beni e i servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo ha il diritto... di detrarre... l'IVA dovuta o assolta... per i beni che gli sono o gli saranno ceduti e per i servizi che gli sono o gli saranno resi da un altro soggetto passivo."

  Per esercitare la detrazione è necessario essere soggetto passivo e che i beni/servizi siano utilizzati per operazioni imponibili; non è previsto un requisito quantitativo di ricavi minimi.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 63

  "Il fatto generatore dell'imposta si verifica e l'imposta diventa esigibile nel momento in cui è effettuata la cessione di beni o la prestazione di servizi."

  Stabilisce il momento d'esigibilità dell'IVA, rilevante per il sorgere del diritto alla detrazione (art. 167).

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 273

  "Gli Stati membri possono stabilire, nel rispetto della parità di trattamento... altri obblighi che essi ritengono necessari ad assicurare l'esatta riscossione dell'IVA e ad evitare le evasioni..."

  Consente misure nazionali anti-frode ma impone che esse non eccedano quanto necessario e non compromettano sistematicamente il diritto alla detrazione e la neutralità dell'IVA.

• Legge italiana 23 dicembre 1994, n. 724, articolo 30

  "...si considerano non operativi se l'ammontare complessivo dei ricavi... è inferiore alla somma degli importi che risultano applicando le seguenti percentuali... Per le società e gli enti non operativi, l'eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione presentata ai fini dell'imposta sul valore aggiunto non è ammessa al rimborso né può costituire oggetto di compensazione... Qualora per tre periodi di imposta consecutivi la società o l'ente non operativo non effettui operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto non inferiore all'importo... l'eccedenza di credito non è ulteriormente riportabile..."

  La norma italiana presume "non operatività" e limita rimborso/compensazione/riporto dei crediti IVA sulla base di una soglia di ricavi; la Corte ha ritenuto tale presunzione e le conseguenze automatiche incompatibili con la direttiva quando prive di elementi oggettivi di frode o abuso.

Massime di principio

• La qualifica di soggetto passivo IVA si basa sull'effettivo esercizio di un'attività economica (sfruttamento di beni per ricavare introiti stabili) e non su una soglia minima di ricavi fissata a livello nazionale.
• Il diritto alla detrazione dell'IVA a monte è principio fondamentale e non può essere negato automaticamente per il basso volume delle operazioni: può essere escluso solo se le autorità dimostrino, con elementi oggettivi, che vi è frode o abuso.
• Presunzioni generali basate esclusivamente su criteri quantitativi (es. soglie di ricavi) sono sproporzionate se determinano la perdita automatica della detrazione e sono incompatibili con il principio di neutralità e con l'art. 167 della direttiva.
• Gli Stati membri possono adottare misure anti-frode (art. 273), ma tali misure devono essere proporzionate, necessarie e non devono compromettere sistematicamente il diritto alla detrazione; l'onere della prova di frode/abuso grava sulle autorità nazionali.
• In situazioni simili il contribuente che riceve il diniego di detrazione per classificazioni soggettive (es. società di comodo) può contestare l'atto dimostrando l'effettivo svolgimento di un'attività economica o chiedere che l'amministrazione fornisca elementi obiettivi di abuso/frode.
• La disciplina nazionale può prevedere presunzioni confutabili, ma non può in pratica attuare una penalizzazione automatica (perdita definitiva della detrazione) senza valutazione concreta dei fatti e delle prove.