Risoluzione n. 234 del 10/06/2008

Tassazione delle somme corrisposte in base al patto di non concorrenza

La risoluzione esamina la qualificazione fiscale delle somme erogate a un ex dipendente in esecuzione di un patto di non concorrenza ex art. 2125 c.c., con particolare riguardo alla tassazione di tali importi in presenza di un percettore non residente. Il chiarimento richiesto riguarda sia la corretta categoria reddituale sia lo Stato titolato a tassare le somme.

Quesito e contesto fattuale

La società istante è una multinazionale con sede legale a Bruxelles, operante nei settori chimico, farmaceutico e delle materie plastiche, con 400 sedi in 50 Paesi e circa 30.000 dipendenti. I lavoratori, dotati di elevate competenze, possono essere trasferiti tra varie sedi estere; il personale specializzato acquisisce know how tutelato anche tramite patti di non concorrenza.

Nel caso concreto, il lavoratore interessato è residente in Belgio. La società chiede come vadano qualificate le somme corrisposte in esecuzione del patto di non concorrenza e in quale Stato debbano essere assoggettate a imposizione.

Soluzione prospettata dal contribuente

Secondo l’istante, le somme percepite dall’ex lavoratore non residente dovrebbero essere imponibili solo nello Stato estero di residenza del beneficiario, in quanto da qualificare come redditi diversi. La società aggiunge che, nel caso specifico, tali somme sarebbero comunque tassabili in Belgio anche qualora fossero ricondotte ai redditi di lavoro dipendente.

Inquadramento civilistico del patto di non concorrenza

L’Agenzia ricorda che il patto di non concorrenza disciplina e limita l’attività del lavoratore dopo la cessazione del rapporto di lavoro. Ai sensi dell’art. 2125 c.c., la sua validità richiede:

• la forma scritta;
• un corrispettivo a favore del prestatore di lavoro;
• limiti precisi di oggetto, tempo e luogo.

Il medesimo articolo fissa inoltre la durata massima del vincolo in:

• 5 anni per i dirigenti;
• 3 anni negli altri casi.

Qualificazione tributaria: redditi di lavoro dipendente

L’Agenzia afferma che, pur dotato di autonomia, il patto di non concorrenza resta connesso al rapporto principale di lavoro subordinato. Viene richiamato l’orientamento della Corte di Cassazione, secondo cui tale patto non si estende ai rapporti diversi dal lavoro subordinato, ma trova invece disciplina propria nei rapporti parasubordinati nell’art. 2596 c.c.

Da tale connessione deriva la qualificazione delle somme corrisposte in esecuzione del patto come redditi di lavoro dipendente, ai sensi dell’art. 51, comma 1, TUIR, che ricomprende tutte le somme e i valori percepiti nel periodo d’imposta in relazione al rapporto di lavoro, anche sotto forma di erogazioni liberali.

La risoluzione richiama anche la circolare n. 326/E del 23 dicembre 1977, secondo cui nella retribuzione imponibile rientrano tutte le somme e i valori corrisposti al dipendente anche a prescindere da un nesso sinallagmatico immediato tra prestazione e compenso.

Esclusione della categoria dei redditi diversi

L’Agenzia non condivide la tesi del contribuente che riconduce tali importi ai redditi diversi ex art. 67, comma 1, lett. l), TUIR. La tassazione separata prevista dall’art. 17, comma 1, lett. a), TUIR viene letta come strumento di tutela del lavoratore, volto a evitare che somme collegate a un rapporto di lavoro protratto nel tempo confluiscano integralmente nel reddito complessivo di un solo periodo d’imposta, con effetti penalizzanti sul calcolo dell’aliquota progressiva.

Regime per i non residenti: rilevanza della fonte italiana

Per i soggetti non residenti, l’art. 23, comma 2, lett. a), TUIR prevede una presunzione assoluta di territorialità per alcuni redditi, tra cui quelli collegati al patto di non concorrenza, quando corrisposti:

• dallo Stato;
• da soggetti residenti nel territorio dello Stato;
• da stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti.

In base a tale norma, le somme in questione si considerano prodotte in Italia se pagate da un soggetto residente o da una stabile organizzazione italiana, indipendentemente dalle ulteriori condizioni previste dall’art. 23, comma 1, TUIR.

Convenzione Italia-Belgio e potestà impositiva

Nel caso esaminato, il percettore è residente in Belgio. L’Agenzia richiama la convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Belgio del 3 aprile 1989, n. 148, in particolare l’art. 15 sul lavoro subordinato, secondo cui salari, stipendi e altre remunerazioni analoghe percepiti da un residente di uno Stato contraente in corrispettivo di attività dipendente sono imponibili soltanto in detto Stato, salvo che l’attività sia svolta nell’altro Stato contraente; in tal caso, le remunerazioni sono imponibili anche in quest’ultimo Stato.

Applicando sia la disciplina interna sia quella convenzionale, l’Agenzia conclude che non è condivisibile l’idea che le somme debbano essere tassate esclusivamente in Belgio: la potestà impositiva italiana permane quando i redditi di lavoro dipendente sono prodotti in Italia da un non residente.

Conclusione

La risoluzione afferma quindi che:

• le somme corrisposte per il patto di non concorrenza costituiscono redditi di lavoro dipendente;
• non possono essere considerate redditi diversi;
• per i non residenti possono essere imponibili in Italia se corrisposte da soggetti residenti o da stabili organizzazioni italiane;
• nel caso concreto, il Belgio non esclude l’imposizione in Italia.

Le Direzioni Regionali sono invitate a vigilare sull’applicazione uniforme dei principi enunciati.