Sentenza del 08/07/2021 n. 549 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Controversia sulla detrazione dell'IVA a monte: la X*** vendeva ai consumatori estensioni di garanzia organizzate tramite contratti di assicurazione stipulati tra l'assicuratore e l'acquirente, agendo come intermediario. La X*** ha considerato tali vendite esenti ai sensi dell'art. 135(1)(a) della direttiva IVA e non ha addebitato IVA, ma ha detratto integralmente l'IVA sopportata sugli acquisti. L'AT ha ritenuto che per il calcolo del prorata di detrazione tali operazioni dovessero essere considerate nel denominatore (ossia non escludibili come "operazioni finanziarie/accessorie" ai sensi dell'art. 174(2)(b)-(c)), riducendo quindi la detrazione ai sensi degli articoli 173-174 della direttiva IVA.

La decisione

La Corte di Giustizia ha stabilito che le operazioni di intermediazione nella vendita di estensioni di garanzia rientrano nelle "prestazioni di servizi relative a operazioni di assicurazione effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione" ai sensi dell'art. 135(1)(a) della direttiva 2006/112/CE (quindi sono esenti). Tuttavia, l'art. 174(2)(b) e (c) (deroga che esclude dal denominatore del prorata determinate operazioni finanziarie e accessorie) non si applica a tali operazioni di assicurazione/intermediazione. Di conseguenza l'importo del volume d'affari relativo a queste vendite non può essere escluso dal denominatore della frazione utilizzata per il calcolo del prorata di detrazione e deve essere incluso nelle operazioni che non danno diritto alla detrazione, con la conseguente limitazione della detrazione dell'IVA a monte. Il caso è pertanto favorevole all'Autorità tributaria; spettano al giudice nazionale le verifiche e l'applicazione pratica della decisione (calcolo definitivo del debito).

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 135(1)(a)

  Gli Stati membri esentano le operazioni seguenti: a) le operazioni di assicurazione e di riassicurazione, comprese le prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione;

  Le vendite di estensioni di garanzia tramite il rivenditore costituiscono prestazioni "relative" ad operazioni di assicurazione e, se il soggetto svolge funzioni tipiche di intermediario (contatto con assicuratore e assicurato, ricerca e procacciamento clienti, mediazione per la conclusione del contratto), rientrano nell'esenzione di cui alla lettera a).

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 174(1) e 174(2)

  1. Il prorata di detrazione risulta da una frazione... 2. In deroga al paragrafo 1, per il calcolo del prorata di detrazione, non si tiene conto degli importi seguenti: a) ... b) l'importo del volume d'affari relativo alle operazioni accessorie immobiliari e finanziarie; c) l'importo del volume d'affari relativo alle operazioni di cui all'articolo 135, paragrafo 1, lettere da b) a g), quando si tratta di operazioni accessorie.

  La deroga autorizza in certi casi a escludere dal denominatore del prorata operazioni finanziarie/accessorie (lett. b) e c)), ma non rinvia alla lettera a) dell'art.135: dunque le operazioni di assicurazione contemplate dalla lettera a) non sono automaticamente escluse dal denominatore. Non è possibile assimilare le operazioni di assicurazione alle "operazioni finanziarie" ai fini di tale deroga.

• Direttiva 2006/112/CE - articolo 173

  1. Per quanto riguarda i beni ed i servizi utilizzati da un soggetto passivo sia per operazioni che danno diritto a detrazione... il prorata di detrazione è determinato... 2. Gli Stati membri possono adottare le misure seguenti: b) obbligare il soggetto passivo a determinare un prorata per ogni settore della propria attività ed a tenere contabilità distinte per ciascuno di questi settori; c) autorizzare od obbligare il soggetto passivo ad operare la detrazione in base all'utilizzazione della totalità o di una parte dei beni e servizi;

  Il meccanismo del prorata limita la detrazione dell'IVA sugli acquisti quando beni/servizi sono utilizzati per operazioni imponibili e operazioni esenti; lo Stato membro può prevedere sistemi settoriali o detrazioni basate sull'utilizzo per attenuare gli effetti.

• Codice IVA portoghese (Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado) - artt. 9 e 23

  Nel diritto interno portoghese sono recepite le norme della direttiva IVA relative a esenzioni e prorata; il giudice nazionale deve applicare la pronuncia della Corte per determinare gli effetti pratici sul calcolo della detrazione e sulle liquidazioni impugnate.

Massime di principio

• Le vendite di estensioni di garanzia realizzate da un rivenditore che agisce come intermediario e conclude/mediate contratti di assicurazione con l'assicuratore rientrano nell'esenzione per "operazioni di assicurazione" (art. 135(1)(a)) se, nella sostanza, svolgono funzioni tipiche di intermediario (contatto con assicuratore e cliente, procacciamento della conclusione del contratto).
• Tale esenzione non implica però che il volume d'affari di queste operazioni debba essere escluso dal denominatore del prorata: l'art. 174(2)(b)-(c) non si applica alle operazioni contemplate dall'art. 135(1)(a). Di conseguenza, le relative vendite vanno normalmente incluse nel denominatore quando si calcola il prorata di detrazione dell'IVA.
• Non è ammesso, per ragioni di neutralità fiscale, ampliare per interpretazione l'ambito di applicazione di un'esenzione o assimilare operazioni di natura diversa (assicurazione vs. operazioni finanziarie) per aggirare le regole sul prorata: il principio di interpretazione restrittiva delle esenzioni prevale.
• Per minimizzare il rischio di limitazioni alla detrazione, il contribuente può valutare strumenti previsti dall'art. 173 (es. determinazione di un prorata per settori con contabilità separata o detrazione basata sull'utilizzo) purché previsti dal diritto nazionale.
• In sede di contenzioso, il giudice nazionale deve valutare la sostanza delle prestazioni (criterio materiale) più che la denominazione formale: verificare i rapporti contrattuali, le funzioni svolte (mediazione, procacciamento clienti) e l'incidenza economica dell'attività di intermediazione.