Sentenza del 09/02/2023 n. 3894 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Notificazione di due avvisi d'accertamento per il 2007 (IVA, IRAP e IRES) con rideterminazione degli imponibili mediante lo studio di settore TD47U; le società contestavano l'accertamento sostenendo che l'ufficio si era basato esclusivamente sugli indici statistico-matematici dello studio di settore e che mancava la prova di una grave incongruenza tra reddito dichiarato e quello determinato, nonché che avevano prodotto documentazione nel contraddittorio endo-procedimentale e documentato una crisi aziendale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate e confermato la sentenza di merito che aveva annullato gli avvisi d'accertamento. La Corte ha affermato che l'applicazione degli studi di settore costituisce una presunzione semplice e richiede il contraddittorio obbligatorio; nel caso in esame le società avevano partecipato e prodotto documenti e avevano documentato la crisi aziendale, mentre l'amministrazione non aveva integrato l'accertamento con ulteriori elementi probatori (ad esempio accertamenti bancari o più invasivi). Inoltre è stata ritenuta assente la 'grave incongruenza', dato che lo scostamento risultava contenuto (circa 2,5% rispetto al ricavo minimo e 8,6% rispetto al ricavo puntuale), insufficiente per fondare l'accertamento induttivo.

Norme richiamate

• art. 62-sexies D.L. n. 331/1993

  art. 62-sexies D.L. 30 agosto 1993, n. 331

  Gli studi di settore costituiscono presunzioni semplici; la loro efficacia probatoria non è automatica ma dipende dal contraddittorio obbligatorio e dalla valutazione complessiva dell'applicabilità dello standard al caso concreto e della prova contraria fornita dal contribuente.

• art. 2697 c.c.

  Principio generale sulla distribuzione dell'onere della prova: spetta all'ente impositore dimostrare l'applicabilità degli studi di settore, salvo che il contribuente non ometta il contraddittorio o non fornisca alcuna prova contraria.

• artt. 32, comma 1, nn. 3 e 4, 39 D.P.R. n. 600/1973

  art. 32, comma 1, nn. 3 e 4; art. 39 D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Norme relative agli accertamenti e alle modalità di determinazione del reddito: l'accertamento induttivo richiede i presupposti normativi e probatori previsti dal quadro legislativo e non può fondarsi unicamente sullo scostamento dagli studi di settore senza adeguata motivazione e ulteriori prove.

• art. 2729 c.c.

  La rilevazione dello scostamento può costituire un indizio grave, preciso e concordante solo quando il contribuente non abbia dato alcuna giustificazione nel contraddittorio; in tal caso lo scostamento assume valore presuntivo rilevante.

• art. 366 c.p.c.

  Regole di ammissibilità del ricorso per cassazione: la Corte ha ritenuto il ricorso dell'Agenzia sufficientemente autosufficiente perché individuava la questione giuridica e i passaggi essenziali della decisione impugnata.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Fondamento della censura in cassazione relativa alla violazione delle norme sulla prova e sull'istruttoria; la Corte ha ritenuto infondato il motivo perché l'istruttoria e la motivazione del giudice d'appello sono risultate corrette.

Massime di principio

• Gli studi di settore sono presunzioni semplici: non bastano da soli a legittimare un accertamento se il contribuente ha svolto il contraddittorio e ha prodotto documenti rilevanti.
• Il contraddittorio endo-procedimentale è obbligatorio e, se regolarmente attivato, impone all'amministrazione di integrare l'accertamento con ulteriori elementi probatori se il contribuente fornisce giustificazioni o documentazione.
• Se il contribuente non partecipa al contraddittorio o non fornisce alcuna prova, lo scostamento dagli studi di settore può costituire indizio grave, preciso e concordante sufficiente a sostenere l'accertamento; in caso contrario l'ufficio deve acquisire prove aggiuntive (anche bancarie o invasive).
• La 'grave incongruenza' non ha una soglia percentuale fissa nel diritto vivente, ma scostamenti contenuti (anche nell'ordine di qualche percento fino a circa il 10% in casi giurisprudenziali) possono essere ritenuti insufficienti a fondare l'accertamento induttivo se esistono elementi che spiegano la discordanza.
• Onere della prova: spettano all'amministrazione gli elementi per dimostrare l'applicabilità concreta dello studio di settore; al contribuente resta la facoltà di offrire prova contraria anche in sede giudiziale, per la prima volta se necessario.
• In assenza di adeguata motivazione che spieghi la scelta dello standard e l'inattendibilità delle allegazioni del contribuente, il giudice tributario può annullare l'atto impositivo.