Sentenza del 10/05/2022 n. 14794 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IVA 2006 per sanzione relativa a indebita compensazione di credito IVA oltre il plafond annuale (limite previsto dall'art. 25 D.Lgs. n. 241/1997). La contribuente deduceva che il superamento del plafond fosse una violazione meramente formale (esente da sanzione o soggetta a regime attenuato), contestava l'applicazione della sanzione del D.Lgs. n. 471/1997, art. 13, e sosteneva violazioni di principio di legalità e divieto di analogia nonché l'applicabilità di esimenti per violazioni formali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società (cioè ha respinto le censure proposte), confermando il principio secondo cui il superamento del limite annuale di compensazione dei crediti IVA integra una violazione sostanziale riconducibile all'omesso versamento e sanzionabile ai sensi dell'art. 13 D.Lgs. n. 471/1997. Tuttavia la Corte ha disposto la cassazione della sentenza impugnata e il rinvio alla CTR della Liguria, in diversa composizione, affinché riesamini la controversia alla luce dello ius superveniens rappresentato dall'innalzamento del limite di compensazione (D.L. n. 35/2013, art. 9, comma 2 che ha elevato il tetto a Euro 700.000 e D.L. n. 73/2021, art. 22 che lo ha ulteriormente elevato per il 2021), applicando il regime sanzionatorio più favorevole ove del caso. La Corte ha inoltre disposto che non è dovuto ulteriore contributo unificato in relazione alla cassazione con rinvio.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 241 del 1997, art. 25

  comma 2 (limite annuo di compensazione dei crediti IVA)

  stabilisce il plafond annuale dei crediti compensabili; il suo superamento costituisce fatto rilevante che, secondo la giurisprudenza, può tradursi in utilizzo 'contra legem' della compensazione

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13

  comma 1 (sanzione per ritardati o omessi versamenti)

  applicata alla fattispecie del superamento del plafond in quanto la compensazione oltre il limite equivale a omesso versamento del tributo e integra una violazione sostanziale sanzionabile

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3

  principio del 'favor rei'

  usato per giustificare l'applicazione dello ius superveniens più favorevole al contribuente quando la normativa successiva innalza il limite di compensazione

• L. n. 212 del 2000, art. 10

  comma 3 (garanzie del contribuente)

  richiamata dalla ricorrente per sostenere esimenti e tutele in caso di violazioni formali; la Corte ha escluso la sua applicabilità dato che la violazione è stata considerata sostanziale

• D.L. n. 35 del 2013, art. 9, comma 2

  innalzamento soglia da Euro 516.546,90 a Euro 700.000 a decorrere dal 2014

  iuris superveniens favorevole: la Corte impone che il nuovo limite più alto circoscriva la portata della sanzione e debba essere applicato ai processi ancora in corso

• D.L. 25 maggio 2021, n. 73, art. 22

  innalzamento temporaneo del limite a Euro 2.000.000 per il 2021 per titolari di conto fiscale

  ulteriore ius superveniens che può estendere la soglia applicabile per l'anno 2021 e quindi ridurre ulteriormente la condotta rilevante ai fini sanzionatori

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13

  comma 1-quater e comma 1-bis (contributo unificato)

  richiamato in relazione all'effetto della cassazione con rinvio sulla mancata dovuta integrazione del contributo unificato

Massime di principio

• Il superamento del plafond annuale per la compensazione dei crediti IVA è, di regola, una violazione sostanziale: equivale all'omesso versamento di imposta e può essere sanzionato ai sensi dell'art. 13 D.Lgs. n. 471/1997.
• La distinzione formale/sostanziale dipende dall'effetto reale della violazione: se la violazione non pregiudica l'attività di controllo né incide sulla determinazione della base imponibile e sul versamento del tributo può essere formale; ma il semplice superamento del limite è normalmente ritenuto idoneo a configurare un omesso versamento (violazione sostanziale).
• Se nel corso del giudizio sopravvengono norme che attenuano la responsabilità (es. innalzamento del plafond), deve applicarsi lo ius superveniens favorevole al contribuente (principio 'favor rei'), riducendo l'ambito della condotta sanzionabile.
• In contenziosi pendenti, i giudici devono riesaminare l'applicazione delle sanzioni alla luce di eventuali modifiche legislative sopravvenute che elevino la soglia di compensazione; ciò può portare a ridurre o escludere la sanzione per le somme rientranti nel nuovo limite.
• La mera invocazione di esimenti per violazioni formali (garanzie previste dalla L. n. 212/2000 e simili) non è efficace se la condotta integra un concreto effetto equivalente a omissione di versamento; occorre valutare gli elementi fattuali e l'effettivo pregiudizio alle casse erariali e ai controlli.
• Nel caso di cassazione con rinvio per ius superveniens, il giudice di merito deve decidere nuovamente limitandosi a riesaminare la questione secondo i nuovi parametri normativi senza rimettere in discussione i principi giuridici consolidati sulla natura sostanziale della violazione.