Ordinanza del 10/04/2018 n. 8749 - Corte di Cassazione

Avviso di accertamento e termine dilatorio ex art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente

La pronuncia riguarda l’impugnazione di un avviso di accertamento ai fini IRPEF e IRAP relativo al periodo d’imposta 2007, emesso nei confronti del titolare di una ditta individuale sulla base di una verifica fiscale della Guardia di finanza. Il processo verbale di constatazione era stato notificato il 23 ottobre 2012. La questione centrale concerneva la legittimità dell’emissione dell’avviso prima della scadenza del termine dilatorio previsto dall’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000.

Vicenda processuale

La Commissione tributaria regionale aveva respinto l’appello del contribuente, ritenendo giustificata l’emissione anticipata dell’avviso in ragione dell’“imminente decadenza del potere accertativo”. Il contribuente ha quindi proposto ricorso per cassazione articolato in due motivi. L’Amministrazione finanziaria ha resistito con controricorso.

La Corte di cassazione ha ritenuto fondato il primo motivo, relativo alla violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000. Il secondo motivo, riguardante la violazione degli artt. 102 e 109 del TUIR, è stato dichiarato assorbito.

Applicabilità dell’art. 12, comma 7

Nel caso concreto non era contestata l’applicabilità dell’art. 12, comma 7, poiché si trattava di una verifica fiscale eseguita presso la sede dell’impresa, rientrante nell’ambito dell’art. 12, comma 1, dello Statuto del contribuente.

La disposizione tutela il contribuente sottoposto a verifiche fiscali imponendo, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, il rispetto di un termine dilatorio prima dell’emissione dell’atto impositivo, salvo comprovate ragioni di particolare urgenza.

Nozione di urgenza e onere della prova dell’Amministrazione

La Corte ha dato continuità all’orientamento delle Sezioni Unite, richiamando in particolare Cass. Sez. Unite n. 24823 del 2015 e Cass. n. 22786 del 2015, secondo cui le ragioni di urgenza devono consistere in elementi di fatto:

• estranei alla sfera dell’ente impositore;
• non riconducibili alla diretta responsabilità dell’Amministrazione;
• concretamente idonei a rendere necessario l’esercizio anticipato del potere accertativo.

Non è sufficiente, invece, richiamare la prossima scadenza del termine decadenziale entro il quale l’Amministrazione deve notificare l’avviso di accertamento. L’imminente decadenza non costituisce autonomamente una ragione di urgenza, poiché rientra nella normale gestione dei termini dell’attività amministrativa e non può essere utilizzata per eludere il termine dilatorio previsto a tutela del contribuente.

La Corte ha precisato che l’Amministrazione può comunque dimostrare che, in prossimità della scadenza, siano intervenuti fattori concreti e non imputabili ad essa, i quali abbiano inciso sull’attività accertativa fino a rendere indispensabile l’emissione anticipata dell’atto. In tale ipotesi, l’urgenza non deriverebbe dalla mera scadenza del termine, ma dai fatti sopravvenuti che avrebbero reso impossibile rispettare il termine dilatorio senza compromettere definitivamente la funzione di recupero delle imposte ritenute non versate.

La medesima impostazione era stata già affermata, tra le altre, da Cass. n. 1869 del 2014, Cass. n. 3142 del 2014, Cass. n. 9424 del 2014, Cass. n. 5149 del 2016 e Cass. n. 17202 del 2017.

Insufficienza delle circostanze dedotte dall’Agenzia

Nel caso esaminato, l’Amministrazione finanziaria non aveva indicato né provato alcun fatto concreto idoneo a giustificare l’emissione anticipata dell’avviso. L’unica circostanza dedotta riguardava la presunta irreperibilità del contribuente.

Tale circostanza è stata ritenuta irrilevante. Ai fini del rispetto dell’art. 12, comma 7, rileva infatti il momento dell’emanazione dell’atto impositivo e non il completamento della procedura di notificazione nei confronti del destinatario. La Corte ha richiamato Cass. n. 5361 del 2016 e Cass. n. 1702 del 2017, nonché il principio di scissione degli effetti della notificazione tra notificante e destinatario.

L’eventuale difficoltà o ritardo nella notificazione non può quindi giustificare l’emissione anticipata dell’avviso, quando l’atto avrebbe potuto essere emesso nel rispetto del termine dilatorio e successivamente notificato secondo le regole ordinarie.

Computo dei termini nel caso concreto

La Corte ha rilevato che tra la scadenza del termine dilatorio e la scadenza del termine decadenziale residuava un periodo sufficiente per procedere validamente all’emissione dell’atto.

In particolare:

• il termine dilatorio previsto dall’art. 12, comma 7, scadeva il 22 dicembre 2012;
• il termine di decadenza dal potere accertativo scadeva il 31 dicembre 2012;
• tra le due date intercorrevano nove giorni;
• entro tale periodo potevano essere compiute sia l’emissione dell’avviso sia le attività relative alla sua notificazione.

Pertanto, non risultava dimostrata una situazione concreta che rendesse necessario derogare al termine dilatorio.

Decisione della Corte

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso e ha dichiarato assorbito il secondo. Ha quindi cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e, ritenendo non necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso direttamente nel merito accogliendo l’originario ricorso del contribuente.

La decisione afferma che l’avviso di accertamento era illegittimo perché emesso senza una valida motivazione delle particolari ragioni di urgenza richieste dall’art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000.

Spese processuali

L’Agenzia delle entrate è stata condannata al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in:

• euro 5.600,00 per compensi;
• euro 200,00 per esborsi;
• rimborso delle spese forfetarie nella misura del 15% dei compensi;
• accessori di legge.

Le spese dei giudizi di merito sono state compensate tra le parti, in considerazione del successivo consolidamento della giurisprudenza di legittimità sulla questione.

Data della pronuncia

La decisione è stata assunta a Roma il 7 marzo 2018 e depositata in cancelleria il 10 aprile 2018.