Cassazione Civile, Sentenza n. 12127/2022 del 14/04/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della C.T.R. Veneto che aveva limitato l'accoglimento del ricorso tributario proposto dalla contribuente in relazione all'avviso di accertamento relativo al 2005. L'Ufficio aveva rettificato la dichiarazione IRES, IRAP e IVA della società, recuperando: 1) ricavi e corrispettivi non dichiarati sulla base di un accertamento induttivo (sopravvalutazione/rectifiche delle rimanenze di magazzino), 2) una eccessiva svalutazione di crediti, 3) costi privi dei requisiti di certezza, 4) costi per prestazioni non eseguite nell'anno di imposta, 5) costi per provvigioni a procacciatori relativi a vendite del 2004. La C.T.P. aveva accolto il ricorso della contribuente; la C.T.R. aveva accolto parzialmente il gravame dell'Ufficio limitatamente alla rettifica sui crediti. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione articolato in dieci motivi, denunciando errori di diritto e carenze motivazionali della sentenza impugnata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato fondate le censure n. 1, 2, 3, 8 e 9 e in parte ha dichiarato inammissibile il motivo n. 7; ha assorbito i motivi 4, 5 e 6; ha respinto il motivo n. 10. Per questo ha cassato la sentenza della C.T.R. e ha disposto il rinvio alla Corte territoriale per nuovo esame conformemente ai principi di diritto enunciati. In sintesi: la Cassazione ha ritenuto errata e/o contraddittoria la motivazione della C.T.R. sulla valutazione delle rimanenze, ha richiamato i corretti criteri di valutazione contabile e fiscale delle rimanenze e il riparto dell'onere della prova in tema di componenti positive e negative di reddito, ha censurato la mancanza di prova da parte della contribuente circa la data di effettuazione di prestazioni contestate, mentre ha ritenuto corretta la soluzione dei giudici di merito circa le provvigioni dei procacciatori nella fattispecie esaminata.

Norme richiamate

• art. 39, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Disciplina l'accertamento induttivo puro: consente all'Amministrazione di prescindere dalle scritture contabili ritenute inattendibili e di determinare l'imponibile sulla base di presunzioni "supersemplici", con conseguente spostamento dell'onere della prova sul contribuente

• art. 110, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Definisce i costi di acquisto e di produzione da considerare ai fini fiscali, inclusi gli oneri di diretta imputazione; rilevante per la determinazione del costo delle rimanenze

• art. 92 (già 50) d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Stabilisce i criteri fiscali per la valutazione delle rimanenze (FIFO, CMP, LIFO) e l'obbligo che il valore non sia inferiore al valore "minimale" determinato dalle disposizioni

• art. 2426 cod. civ.

  Norma civilistica sulla valutazione delle rimanenze: include tra i costi di acquisto gli oneri accessori e tra i costi di produzione quelli di diretta imputazione; principio richiamato per congruità della valutazione

• principio contabile nazionale OIC 13

  Richiama che le rimanenze sono valutate al minor costo di acquisto o di produzione o al valore di realizzazione desumibile dal mercato; conferma i criteri civilistici e fiscali

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Disciplina il principio di competenza fiscale: le componenti positive e negative devono essere imputate all'esercizio in cui sorgono i presupposti (provento o onere), con specifica regola per le prestazioni di servizi (ultimazione della prestazione)

• art. 2697 cod. civ.

  Ripartizione dell'onere della prova: spetta a chi agisce provare i fatti che allega; applicato per stabilire che l'Amministrazione deve provare componenti positive e il contribuente quelle negative

• artt. 2727, 2729 cod. civ.

  Regole sulle presunzioni e sulla loro valutazione: qui richiamate per distinguere le presunzioni civili da quelle "supersemplici" rilevanti in sede tributaria ai sensi dell'art. 39 DPR 600/1973

• art. 36, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma processuale che impone la motivazione delle decisioni amministrativo-tributarie: richiamata nelle censure per nullità della motivazione della C.T.R.

• art. 14, d.P.R. n. 600/1973

  Riguarda l'obbligatorietà della contabilità di magazzino per talune categorie; la Corte osserva che l'assenza di obbligo non esonera dall'accuratezza dei dati se la contabilità è tenuta

• art. 85, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato in relazione alla determinazione dei maggiori ricavi in caso di rettifiche inventariali negative

• art. 9, terzo comma, d.P.R. 917/1986

  Nozione di valore normale utilizzato per la determinazione del valore delle rimanenze quando non determinabile per singoli beni

• art. 299 cod. proc. civ.

  Richiamato nel contesto del fallimento che interviene in corso di giudizio: il fallimento non interrompe automaticamente il processo di Cassazione, che è d'ufficio

Massime di principio

• L'accertamento induttivo "puro" ex art. 39 DPR 600/1973 è legittimo quando le scritture contabili risultano complessivamente inattendibili; l'obbligatorietà della tenuta di una specifica contabilità (es. magazzino) non è decisiva: se il contribuente redige scritture anche non obbligatorie, tali scritture devono essere veritiere e coerenti
• In tema di imposte sui redditi il riparto dell'onere della prova è fondamentale: l'Amministrazione deve provare le componenti positive (ricavi), il contribuente deve provare le componenti negative (costi) e la loro imputabilità per competenza all'esercizio
• La valutazione delle rimanenze segue i criteri civilistici e fiscali (art. 2426 c.c., art. 92 e 110 DPR 917/86, OIC 13): va distinto costo di acquisto e costo di produzione; i beni devono essere raggruppati in categorie omogenee per natura e valore e applicato un metodo di valutazione adeguato (FIFO, CMP, LIFO)
• I costi per servizi si imputano all'esercizio in cui la prestazione si considera ultimata (art. 109 DPR 917/86); l'emissione della fattura o il pagamento non sono di per sé determinanti: il contribuente che ne asserisce l'ultimazione ha l'onere probatorio
• Le provvigioni a procacciatori/mediatori sono deducibili quando il relativo costo è certo e determinabile: se il compenso è contrattualmente condizionato al buon fine, la deducibilità compete al periodo di effettiva ultimazione e certezza
• La motivazione della decisione deve essere coerente e priva di contraddizioni irriducibili: giudici di merito non possono affermare simultaneamente l'inattendibilità e l'affidabilità degli stessi dati senza spiegazione logica
• Il fallimento della parte nel giudizio di Cassazione non interrompe automaticamente il processo e il mandato degli avvocati si scioglie con l'apertura della procedura fallimentare; tuttavia il procedimento di legittimità prosegue d'ufficio