Risoluzione n. 388 del 20/12/2007

Bonus aggregazioni per conferimento d’azienda

La risoluzione esamina la possibilità per Alfa snc e Beta Srl di beneficiare del c.d. "bonus aggregazioni" in occasione del conferimento delle rispettive aziende in una newco, Gamma Srl, ai sensi dell’art. 176 del TUIR. L’Amministrazione finanziaria conferma l’agevolazione, nei limiti previsti dalla legge, ma esclude il riconoscimento fiscale dei maggiori valori imputati a un terreno edificabile.

Fattispecie oggetto dell’istanza

Le società Alfa Snc e Beta Srl operano entrambe nel settore della gestione di apparecchi e congegni da divertimento e intrattenimento ex art. 110, comma 6, T.U.L.P.S. La prima detiene circa 450 apparecchi, la seconda 260, con relative autorizzazioni e contratti di posizionamento.

Nel corso del 2007 le due società intendono conferire le proprie aziende in una società di nuova costituzione, Gamma Srl, mediante conferimento d’azienda in neutralità fiscale ai sensi dell’art. 176 del TUIR, con finalità di aggregazione aziendale, maggiore forza contrattuale verso fornitori e concessionari, ed economie di scala sui costi del personale e amministrativi.

Requisiti dichiarati dalle società istanti

Le istanti dichiarano di possedere i requisiti richiesti dalla disciplina agevolativa, e in particolare:

• operatività da almeno due anni, sia sotto il profilo dell’effettivo svolgimento di attività commerciale sia ai fini della normativa sulle società di comodo;
• assenza di rapporti di partecipazione reciproca;
• assenza di appartenenza a un medesimo gruppo societario;
• assenza di controllo, anche indiretto, da parte del medesimo soggetto, anche tramite persone fisiche legate da rapporti di coniugio, parentela entro il terzo grado o affinità entro il secondo;
• sussistenza dei requisiti soggettivi e oggettivi non solo al momento del conferimento, ma anche nei due anni precedenti.

Dati sui maggiori valori emergenti

Dalla documentazione integrativa emerge che:

• il conferimento dell’azienda Beta Srl nella newco genera un maggior valore di euro 1.221.653, interamente iscritto a titolo di avviamento;
• il conferimento dell’azienda Alfa Snc genera un plusvalore di euro 3.547.588, imputato per euro 1.017.580 a un fabbricato strumentale adibito a magazzino, per euro 215.536 a un’area edificabile in zona artigianale e per euro 2.314.471 ad avviamento.

Inquadramento normativo dell’agevolazione

L’art. 1, commi 242 e seguenti, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha introdotto un’agevolazione consistente nel riconoscimento fiscale gratuito, entro il limite complessivo di 5 milioni di euro, del disavanzo da concambio nelle fusioni e scissioni e del maggior valore iscritto dalla società conferitaria nel caso di conferimento di azienda ex art. 176 del TUIR.

La norma costituisce una deroga al principio di neutralità di cui agli artt. 172, 173 e 176 del TUIR, con l’obiettivo di favorire i processi di aggregazione aziendale e la crescita dimensionale delle imprese italiane.

Requisiti per l’accesso al beneficio

L’Agenzia richiama i requisiti che devono essere dimostrati mediante preventiva istanza di interpello ex art. 11 della legge n. 212 del 2000:

• requisito soggettivo: il soggetto risultante dall’operazione deve avere forma di società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperativa o società di mutua assicurazione residente in Italia;
• requisito oggettivo: il processo di aggregazione deve avvenire mediante fusione, scissione o conferimento di azienda ex art. 176 TUIR;
• requisito temporale: le operazioni devono essere effettuate negli anni 2007 e 2008;
• requisito dell’operatività: le imprese partecipanti devono essere operative da almeno due anni, cioè aver svolto effettiva attività commerciale nel biennio antecedente l’efficacia giuridica dell’operazione;
• requisito dell’indipendenza: le società non devono appartenere al medesimo gruppo, non devono essere legate da rapporti di partecipazione e non devono essere controllate, anche indirettamente, dallo stesso soggetto ai sensi dell’art. 2359 c.c.;
• requisito dell’anzianità delle condizioni: le imprese devono trovarsi o essersi trovate ininterrottamente nei due anni precedenti nelle condizioni richieste per il riconoscimento fiscale.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia ritiene che, nel caso esaminato, la società conferitaria Gamma Srl soddisfi il requisito soggettivo, essendo una società a responsabilità limitata.

Sono inoltre ritenuti sussistenti il requisito oggettivo e quello temporale, poiché l’operazione consiste in un conferimento d’azienda ai sensi dell’art. 176 TUIR da effettuarsi nel 2007.

Quanto all’operatività, l’Agenzia richiama la circolare n. 16/E del 21 marzo 2007 e precisa che, nei casi di due o più conferimenti d’azienda verso una società nuova, il requisito va verificato in capo ai soggetti conferenti. Nel caso di specie, le società dichiarano di essere operative nei periodi d’imposta 2005 e 2006 anche ai fini della disciplina sulle società di comodo.

In merito all’indipendenza, viene preso atto che non esistono vincoli partecipativi tra le società e che non sussistono rapporti di parentela o affinità rilevanti tra i soci persone fisiche.

Con riferimento al requisito di cui al comma 245, l’Agenzia prende atto della dichiarazione secondo cui le società si sono trovate ininterrottamente nei due anni precedenti nelle condizioni richieste dalla norma e che tali requisiti sussisteranno al momento dell’operazione.

Sulla base dei dati forniti, l’Agenzia conclude che sussistono i requisiti previsti dai commi 242-245 della legge n. 296 del 2006 e che la società conferitaria potrà applicare il comma 243, ottenendo il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti a titolo di avviamento o beni strumentali materiali e immateriali entro il limite complessivo di 5 milioni di euro.

Limiti e cause di decadenza

La risoluzione richiama il comma 248, secondo cui la società risultante dall’aggregazione decade dall’agevolazione se, nei primi quattro periodi d’imposta dall’operazione, pone in essere ulteriori operazioni straordinarie di cui al titolo III, capi III e IV, del TUIR, oppure cede i beni iscritti o rivalutati ai sensi dei commi 242-249, salvo l’attivazione della procedura di cui all’art. 37-bis, comma 8, del DPR n. 600 del 1973.

Esclusione del terreno edificabile dal beneficio

Sul piano della quantificazione dei maggiori valori riconoscibili, l’Agenzia esclude l’imputazione al terreno edificabile. Il motivo è che i maggiori valori agevolabili devono riferirsi a beni strumentali, mentre i terreni non possiedono tale requisito.

A supporto di tale conclusione, vengono richiamate la circolare n. 90/E del 17 ottobre 2001 e la circolare n. 38/E del 9 maggio 2002, dalle quali emerge in via generale l’esclusione dei terreni dalle agevolazioni che richiedono la strumentalità del bene.

Riserva di controllo dell’Amministrazione finanziaria

Resta impregiudicato ogni ulteriore potere di controllo dell’Amministrazione finanziaria ai sensi dell’art. 37-bis, comma 2, del DPR n. 600 del 1973, per verificare se altri atti, fatti o negozi non rappresentati nell’istanza si inseriscano in un più ampio disegno elusivo.

La risposta viene resa nell’ambito della procedura di interpello di cui all’art. 11 della legge n. 212 del 2000 e dell’art. 4, comma 1, ultimo periodo, del DM 26 aprile 2001, n. 209.