Risoluzione n. 383 del 19/12/2007

Risoluzione n. 383/E del 19 dicembre 2007

La risoluzione affronta due profili distinti: da un lato, la determinazione del valore fiscalmente indeducibile delle aree su cui insiste un fabbricato utilizzato in parte per attività industriale e in parte per attività di servizi; dall’altro, il trattamento fiscale di costi di ammodernamento e ristrutturazione sostenuti su un immobile condotto in locazione e poi acquistato dalla società.

Quesiti posti dalla società

ALFA S.p.A. ha acquistato un complesso immobiliare composto da una superficie coperta di 42.770 mq e da 62.000 mq di aree non coperte, destinate a verde pertinenziale e parcheggi scoperti. Alcune aree di pertinenza risultavano ancora iscritte al Catasto Terreni come seminativo e vigneto, pur essendo utilizzate per strada di accesso, parcheggi esterni, fermata di trasporto urbano e area di confine.

La società ha chiesto:

• quale coefficiente forfetario applicare al costo di acquisto del complesso immobiliare per determinare il valore delle aree indeducibile ai sensi dell’art. 36, comma 7, del D.L. n. 223/2006;
• quando e come dedurre fiscalmente il costo non ammortizzato di interventi di ammodernamento e ristrutturazione, inizialmente capitalizzati tra le “altre immobilizzazioni immateriali” e poi parzialmente imputati a conto economico nel bilancio 2006.

Soluzione prospettata dal contribuente

La società sosteneva che:

• dovesse applicarsi il coefficiente forfetario del 20%, poiché il complesso era utilizzato prevalentemente per attività diverse da quella industriale;
• nelle aree ad uso promiscuo la prevalenza dovesse essere determinata in base al personale impiegato;
• il coefficiente del 20% dovesse valere anche per le aree di pertinenza ancora iscritte separatamente al Catasto Terreni, in quanto destinate stabilmente al servizio del complesso;
• il costo non ancora ammortizzato delle spese di ammodernamento e ristrutturazione dovesse essere dedotto integralmente nel 2007, senza il limite del 5% previsto dall’art. 102, comma 6, del TUIR, perché tale limite riguarderebbe solo beni già di proprietà dell’impresa al momento del sostenimento del costo.

Disciplina delle aree pertinenziali e del costo indeducibile

L’Agenzia richiama l’art. 36 del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, secondo cui, ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili, il costo dei fabbricati strumentali va assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza. Se tali aree non sono state acquistate autonomamente, il loro valore è determinato in misura pari al maggiore tra:

• il valore esposto in bilancio nell’anno di acquisto;
• il 20% del costo complessivo, ovvero il 30% per i fabbricati industriali.

La nozione di fabbricati industriali viene limitata agli immobili destinati alla produzione o trasformazione di beni. Restano esclusi gli immobili destinati ad attività di servizi e quelli destinati ad attività commerciali, come chiarito anche dalla circolare n. 1/E del 19 gennaio 2007.

Nel caso esaminato, l’immobile era utilizzato sia per attività industriale sia per attività di servizi. Per stabilire se l’intero complesso potesse qualificarsi come industriale, occorre verificare se gli spazi destinati alla produzione o trasformazione di beni risultino prevalenti, in termini di metri quadrati, rispetto a quelli destinati ad altre attività. La prevalenza deve essere individuata con criteri oggettivi.

L’Agenzia condivide il metodo proposto dalla società, fondato sulla ripartizione degli spazi in proporzione al personale impiegato nelle diverse attività. Precisa inoltre che la determinazione del valore dell’area va effettuata una sola volta, assumendo i dati alla data di chiusura dell’esercizio in cui l’acquisto è avvenuto, cioè il 2007.

Sulla base dei dati forniti:

• aree destinate alla produzione di servizi: 22.681 mq;
• aree destinate a servizi comuni o funzioni di staff: 15.075 mq;
• aree destinate alla produzione e trasformazione di beni: 5.014 mq.

Poiché le aree riferibili ad attività diverse da quella industriale risultano prevalenti, il complesso non può essere trattato come fabbricato industriale. Di conseguenza, il valore forfetario dell’area fiscalmente indeducibile deve essere determinato applicando al costo complessivo dell’immobile il coefficiente del 20%.

L’Agenzia chiarisce inoltre che nel costo complessivo dell’immobile devono essere incluse anche le aree di pertinenza, comprese quelle ancora censite separatamente al Catasto Terreni, purché destinate durevolmente al servizio del complesso.

Trattamento fiscale delle spese di ammodernamento e ristrutturazione

Con riferimento al secondo quesito, la risoluzione qualifica le spese di ammodernamento e ristrutturazione capitalizzate nella voce “altre immobilizzazioni immateriali” come spese pluriennali disciplinate dall’art. 108, comma 3, del TUIR.

Tale disposizione consente la deduzione delle spese relative a più esercizi nei limiti della quota imputabile a ciascun esercizio. Viene richiamato il principio secondo cui i criteri civilistici di ripartizione costituiscono il presupposto per la determinazione della quota fiscalmente deducibile.

Nel caso concreto, la società aveva imputato l’intero importo delle spese al bilancio 2006, svalutandone una parte e portandola a conto economico, mentre una quota residua era stata riconosciuta dal venditore in diminuzione del prezzo di acquisto e quindi incrementava il costo del complesso immobiliare.

Secondo l’Agenzia, l’imputazione a conto economico nell’esercizio 2006 soddisfa il requisito di deducibilità fiscale, purché ricorrano i presupposti di certezza e obiettiva determinabilità previsti dall’art. 109, comma 1, del TUIR.

Ne consegue che l’importo svalutato è deducibile nel periodo d’imposta 2007, cioè nell’anno di acquisto dell’immobile, momento in cui tali spese perdono autonomia e utilità rispetto al bene e divengono certe nella loro esistenza.

Principi finali affermati

La risoluzione afferma in sintesi che:

• per il complesso immobiliare in questione il coefficiente da applicare è il 20%, non il 30%, poiché non si tratta di fabbricato industriale;
• le aree di pertinenza, anche se catastalmente distinte, vanno incluse nel costo complessivo ai fini del calcolo;
• le spese di ammodernamento e ristrutturazione capitalizzate come immobilizzazioni immateriali seguono la disciplina delle spese pluriennali di cui all’art. 108 TUIR;
• la relativa quota svalutata è deducibile nel 2007, in base all’imputazione civilistica a conto economico e alla certezza del costo maturata con l’acquisto dell’immobile.