Sentenza del 22/04/2015 n. 8195 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava il rimborso di un credito IRPEG relativo all'anno d'imposta 1990, indicato in dichiarazione per lire 9.151.052.000. L'Amministrazione aveva rimborsato soltanto lire 7.943.265.000 il 30 giugno 1994, lasciando insoddisfatta la parte residua di lire 1.207.787.000. La contribuente aveva poi presentato ulteriori istanze nel 1996 e nel 2004 e aveva impugnato il diniego formale del 22 febbraio 2005. La questione principale era stabilire se il rimborso parziale del 1994 costituisse già un diniego, anche implicito, della parte residua del credito, soggetto a impugnazione entro sessanta giorni, oppure se il successivo diniego formale fosse autonomamente impugnabile. La Corte ha ritenuto che il primo atto, non contenendo riserve o indicazioni di provvisorietà, avesse già esaurito la volontà dell'Amministrazione e costituisse un diniego implicito della parte non rimborsata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi quattro motivi del ricorso dell'Agenzia delle Entrate e ha dichiarato assorbiti gli altri. Ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Liguria e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, ha deciso direttamente nel merito rigettando la domanda di rimborso della contribuente. Il secondo atto del 2005 è stato considerato meramente ricognitivo del precedente diniego e non idoneo a riaprire il termine per impugnare. La contribuente è stata condannata al pagamento di 10.000 euro per le spese del giudizio di legittimità; le spese dei gradi di merito sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis

  La procedura di liquidazione automatizzata della dichiarazione può condurre a un provvedimento materiale di rimborso. Quando il rimborso è soltanto parziale e non contiene riserve o carattere provvisorio, l'atto vale anche come diniego implicito della parte non restituita.

• D.P.R. n. 787 del 1980, artt. 8 e 10

  Le disposizioni sono state richiamate con riguardo alla formazione e agli effetti degli atti relativi ai rimborsi fiscali, ma la Corte ha ritenuto che il primo rimborso parziale avesse natura provvedimentale e fosse quindi autonomamente impugnabile.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 19 e 21

  Il provvedimento di rimborso parziale costituisce un atto impugnabile quale rifiuto espresso, anche implicito, per la parte non rimborsata. L'impugnazione deve essere proposta entro sessanta giorni dalla notificazione o conoscenza dell'atto.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 23, 53 e 57

  Sono stati invocati in relazione ai limiti e alle modalità della difesa dell'Amministrazione nel processo tributario; tali motivi sono rimasti assorbiti dall'accoglimento dei primi motivi.

• Legge n. 212 del 2000, art. 6

  Gli obblighi informativi e procedimentali dello Statuto del contribuente non sono stati ritenuti applicabili retroattivamente a un'attività amministrativa riferita all'anno d'imposta 1990. In ogni caso, eventuali violazioni avrebbero dovuto essere fatte valere mediante tempestiva impugnazione del primo atto.

• Codice civile, art. 2697

  L'onere di provare i presupposti del diritto al rimborso grava sul contribuente; tuttavia, nella decisione concreta, la questione probatoria è rimasta assorbita dalla tardività dell'impugnazione del primo diniego.

Massime di principio

• Un rimborso fiscale parziale, se non contiene riserve, indicazioni di provvisorietà o la volontà di completare successivamente l'istruttoria, può valere come diniego implicito della parte non restituita.
• Il termine per impugnare decorre dal primo atto con cui l'Amministrazione manifesta in modo sostanziale la propria decisione, anche se l'atto non è qualificato espressamente come diniego.
• Una successiva istanza di rimborso relativa alla medesima somma non riapre il termine per impugnare il primo diniego e non determina necessariamente un nuovo silenzio-rifiuto impugnabile.
• Un atto successivo meramente confermativo o ricognitivo non sostituisce il precedente provvedimento e non consente di aggirare la decadenza già maturata.
• La contestazione della fondatezza del diniego e la contestazione della sua impugnabilità sono questioni distinte: prima occorre verificare se l'atto sia stato impugnato tempestivamente, poi si esamina il merito del credito.
• Gli obblighi procedimentali introdotti dallo Statuto del contribuente non si applicano retroattivamente alle attività fiscali riferite a periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.