Sentenza del 22/02/2021 n. 208 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La controversia riguarda la rivalutazione delle partecipazioni ai fini IRPEF: la contribuente aveva effettuato una prima rivalutazione riferita al 1/1/2008 pagando solo la prima rata dell'imposta sostitutiva, omettendo di indicare la rivalutazione in dichiarazione e non pagando le successive rate scadute nel 2009 e 2010. Successivamente, approfittando della riapertura dei termini, ha effettuato una seconda rivalutazione (riferita al 1/7/2011) risultante in imposta sostitutiva complessiva inferiore; la contribuente ha scomputato dalla nuova imposta quanto già versato per la prima rata della precedente rivalutazione e ha versato solo la differenza. L'Agenzia ha invece notificato ingiunzione per le residue rate non pagate della prima rivalutazione, ritenendo quelle somme ancora dovute. In primo grado il ricorso della contribuente era stato accolto sulla base dell'ipotesi di rinuncia/implicità dell'adesione alla prima rivalutazione; l'Agenzia ha appellato sostenendo che l'adesione non poteva essere revocata unilaterlamente e che la legge esclude il rimborso dell'eccedenza fra imposte delle due rivalutazioni.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto l'appello dell'Agenzia delle entrate e dichiarato legittimo l'atto impositivo. Ha ritenuto che: 1) per la prima rivalutazione le rate scadute (seconda e terza) erano ancora dovute perché la dichiarazione del 2009 era incompleta e quindi non potevano applicarsi i termini ridotti per il controllo automatizzato; 2) la normativa di riapertura (art. 7, comma 2, lett. ff, D.L. n.70/2011 conv. L. n.106/2011) consente, in caso di nuova rivalutazione, di chiedere il rimborso solo dell'ammontare dovuto in base all'ultima rideterminazione e di scomputare i versamenti già effettuati, ma esclude espressamente il rimborso dell'eccedenza fra l'imposta dovuta per la prima rivalutazione e quella dovuta per la seconda: tale eccedenza resta a carico del contribuente. Pertanto le somme relative alle rate scadute della prima rivalutazione, con relativi interessi e sanzioni, sono legittimamente richieste e l'ingiunzione è confermata. La contribuente è condannata alle spese.

Norme richiamate

• art. 5, L. 448/2001

  Prevede la possibilità di rivalutare il costo delle partecipazioni detenute fuori dal regime d'impresa pagando un'imposta sostitutiva; disciplina la misura dell'imposta sostitutiva applicabile alla rivalutazione.

• art. 4, decreto-legge n. 97/2008

  Ha consentito una prima riapertura dei termini per la rideterminazione del valore delle partecipazioni, consentendo alla contribuente la rivalutazione riferita al 1/1/2008.

• art. 7, comma 2, lett. ff (e lett. ee), decreto-legge n. 70/2011, conv. L. 12/7/2011 n.106

  Regola la seconda riapertura dei termini e disciplina il trattamento dei versamenti effettuati in relazione a precedenti rivalutazioni: si può detrarre quanto già pagato dall'imposta dovuta per la nuova rivalutazione e chiedere il rimborso dell'importo dovuto in base all'ultima rideterminazione, ma esclude il rimborso dell'eccedenza tra l'imposta della prima e della seconda rivalutazione (irrecuperabilità dell'eccedenza).

• art. 36-bis e art. 43, D.P.R. 29/9/1973, n. 600

  Art. 36-bis (controllo formale/dichiarativo) e art. 43 (accertamento) sono richiamati per spiegare che, nel caso di dichiarazione incompleta/omessa di dati rilevanti, non si applicano i termini abbreviati di accertamento/controllo automatizzato; pertanto l'Ufficio poteva agire per riscuotere le rate dovute.

• art. 25, D.P.R. 29/9/1973, n. 602

  Richiamato in relazione ai termini per l'iscrizione a ruolo e alla prescrizione/riscossione delle somme; la Corte ha ritenuto non applicabile il termine abbreviato invocato dalla contribuente in ragione della incompletezza della dichiarazione.

• art. 1324 e art. 1334 c.c.

  Citate dall'Agenzia a sostegno della tesi che l'adesione alla rivalutazione è atto dichiarativo unilaterale che, ricevuto dall'Amministrazione, non può essere revocato unilateralmente dall'autore; la Commissione ha comunque risolto la controversia principalmente sulla base della disciplina fiscale (irrecuperabilità dell'eccedenza e scadenza delle rate).

Massime di principio

• È possibile effettuare una seconda rivalutazione delle partecipazioni e scomputare dai tributi dovuti per la seconda rivalutazione gli importi già versati in relazione alla prima, ma non si ha diritto al rimborso dell'eventuale eccedenza tra la prima e la seconda imposta: l'eccedenza resta a carico del contribuente.
• Se, al momento della seconda rivalutazione, le rate della prima rivalutazione sono già scadute, quelle somme rimangono esigibili e possono essere recuperate dall'Amministrazione con interessi e sanzioni; la nuova rivalutazione non estingue debiti tributari già esigibili.
• Per beneficiare dei termini più favorevoli di accertamento/controllo (es. controllo automatizzato), è necessario che la dichiarazione sia compilata correttamente e completa: omissioni o dati mancanti possono determinare la perdita di termini abbreviati e rendere le somme ancora reclamabili dall'Erario.
• La compensazione tra versamenti precedenti e debito derivante da una nuova rideterminazione è ammessa nei limiti espressamente previsti dalla norma di riapertura; prima di procedere conviene calcolare e documentare correttamente i debiti residui per evitare ingiunzioni.
• In caso di dubbi procedurali (es. revoca di un'adesione già comunicata), è prudente ottenere chiarimenti formali dall'Amministrazione o tutelarsi mediante istanze/ricorsi tempestivi, perché le censure di natura civilistica (es. revoca di una dichiarazione) possono risultare insufficienti se la normativa fiscale disciplina espressamente l'irrecuperabilità o l'esigibilità delle somme.