Sentenza del 10/12/2018 n. 485 - Comm. Trib. Reg. per l'Umbria

Esito

La controversia

La società ha impugnato la decisione di primo grado sostenendo che le quote di ammortamento riferite ai terreni di sedime degli immobili commerciali fossero deducibili ai fini IRAP sulla base dei dati di bilancio e dell'art. 3, comma 12, della legge n. 244/2007. Ha inoltre invocato l'applicazione del cumulo giuridico delle sanzioni, ritenendo contestata la medesima violazione per più annualità. La società sosteneva anche che l'ammortamento fosse stato convalidato dal collegio sindacale.

La decisione

La Commissione ha rigettato l'appello e confermato la sentenza di primo grado. Ha stabilito che, secondo l'OIC n. 16 del 2005, i terreni, la cui utilità non si esaurisce nel tempo, non sono ammortizzabili e il loro valore deve essere normalmente scorporato da quello del fabbricato. Le deroghe riguardano soltanto terreni soggetti a effettivo deperimento, come cave, miniere, discariche o sedimi di infrastrutture pubbliche, circostanze non riscontrate nel caso concreto. È stata respinta anche la tesi dell'impossibilità o eccessiva difficoltà dello scorporo, ritenuta non credibile per immobili situati in aree di pregio. Quanto alle sanzioni, è stata ritenuta corretta l'applicazione effettuata dall'Ufficio, poiché il cumulo giuridico avrebbe comportato una sanzione superiore rispetto a quella determinata con il cumulo materiale. La società è stata condannata al pagamento delle spese processuali, liquidate in 9.000 euro oltre accessori.

Norme richiamate

• OIC n. 16 del 2005

  Tutti i cespiti vanno assoggettati ad ammortamento salvo ... quei cespiti la cui utilità non si esaurisce, come i terreni.

  Il terreno deve essere separato dal valore del fabbricato e, in linea generale, non può essere ammortizzato perché la sua utilità non si consuma con il tempo. L'ammortamento è ammesso soltanto quando il terreno è soggetto a effettivo deperimento o quando ricorrono condizioni eccezionali, come costi di bonifica idonei ad azzerarne il valore.

• Art. 3, comma 12, legge n. 244/2007

  Il riferimento ai dati di bilancio non consente di dedurre ai fini IRAP componenti contabilizzati in violazione dei principi contabili applicabili. La deducibilità presuppone quindi una corretta qualificazione e imputazione dell'ammortamento.

• Art. 5, comma 5, D.P.R. n. 446/1997

  La determinazione della base imponibile IRAP deve rispettare i criteri contabili e fiscali applicabili alle componenti deducibili; non sono deducibili quote di ammortamento riferite a beni non ammortizzabili secondo i principi contabili.

• Art. 12, comma 7, D.Lgs. n. 472/1997

  Il cumulo giuridico non deve essere applicato automaticamente quando il suo risultato sarebbe più oneroso del cumulo materiale. Nel caso concreto è stata ritenuta corretta la sanzione già determinata dall'Ufficio perché più favorevole al contribuente.

Massime di principio

• Il valore del terreno deve essere normalmente scorporato da quello del fabbricato e il terreno non può essere ammortizzato se la sua utilità non si esaurisce nel tempo.
• La deduzione fiscale o IRAP non è garantita dalla sola contabilizzazione in bilancio: l'iscrizione deve essere conforme ai principi contabili e alla corretta natura del bene.
• Le eccezioni alla non ammortizzabilità dei terreni richiedono la prova di un effettivo deperimento, come nel caso di cave, miniere, discariche o altri terreni destinati a consumarsi per la specifica attività.
• La difficoltà tecnica o il costo dello scorporo non sono sufficienti, di per sé, a giustificare l'ammortamento dell'intero valore dell'immobile, soprattutto per beni di rilevante valore.
• L'approvazione del bilancio o il controllo del collegio sindacale non rendono automaticamente deducibile un costo contabilizzato in modo contrario ai principi contabili.
• Nella determinazione delle sanzioni deve essere applicata la modalità concretamente più favorevole al contribuente; il cumulo giuridico non opera se produce un importo superiore al cumulo materiale.