Sentenza del 14/12/2023 n. 35070 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Contestazione, in seguito a verifica della GDF, di mancata applicazione/indetraibilità IVA e minori costi deducibili per l'anno d'imposta indicato, con recupero a tassazione di IVA, IRES, IRAP e irrogazione di sanzioni. La controversia centrale verteva sull'assoggettabilità o meno ad IVA delle prestazioni di trasporto svolte dalla cooperativa (se esenti/agevolate in quanto 'trasporto urbano di persone' anche se eseguite per finalità turistico-ricreative, ovvero imponibili come servizio misto), e sulla deducibilità/inerentità di talune spese documentate dalla contribuente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso del contribuente ritenendo che il D.L. n.50/2022, art.36-bis abbia natura di interpretazione autentica del D.P.R. 26 ottobre 1972, n.633, art.10, comma 1, n.14 e norme correlate, e disponga che il regime di favore (esenzione/aliquote ridotte) si applica anche quando le prestazioni siano effettuate per finalità turistico-ricreative, purché abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto e non comprendano forniture di servizi ulteriori diversi da quelli accessori. Alla luce di ciò la Corte ha ritenuto che nel caso di specie il contratto e il regolamento di viaggio documentano prestazioni esclusivamente di trasporto e non servizi turistico-ricreativi aggiuntivi; pertanto l'avviso di accertamento relativo al recupero dell'IVA (e le correlate contestazioni sulla detrazione dell'IVA sulle operazioni passive) non potevano reggere. Per tali ragioni la sentenza di merito è stata annullata e il procedimento rinviato alla CTR Campania per nuovo esame (con indicazioni sui profili residui), mentre gli altri motivi principali sono stati assorbiti; il motivo relativo alla deducibilità dei costi è stato invece ritenuto inammissibile perché generico e non confrontato con la ratio della decisione impugnata.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 14

  La disposizione, nella nozione oggettiva di 'prestazioni di trasporto urbano di persone', non pone restrizioni fondate sulle finalità turistico-ricreative dell'utente: rientrano nell'agevolazione le prestazioni che oggettivamente costituiscono trasporto di persone, valutate per la loro natura e non in base alla volontà soggettiva delle parti.

• D.L. n. 50 del 2022, art. 36-bis (conv. L. n. 91/2022)

  Le disposizioni del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 14, e della tabella A, parte II-bis, n. 1-ter, e parte III, n. 127-novies, si interpretano nel senso che esse si applicano anche quando le prestazioni ivi richiamate siano effettuate per finalità turistico-ricreative, indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre che le stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto di persone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi da quelli accessori ai sensi del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 12. L'interpretazione di cui al primo periodo non si riferisce alle mere prestazioni di noleggio del mezzo di trasporto.

  Norma di interpretazione autentica con efficacia retroattiva (nei limiti ordinari dei rapporti non esauriti): chiarisce che anche i servizi di trasporto svolti per finalità turistiche possono rientrare nel regime di favore purché si tratti esclusivamente di servizio di trasporto (senza servizi aggiuntivi non accessori).

• Tabella A al D.P.R. 633/1972, parte II-bis n.1-ter e parte III n.127-novies

  Richiamate come riferimenti per l'applicazione di aliquote agevolate (es. 5% o 10%) al trasporto di persone; interpretate unitamente all'art.10 per definire l'ambito del regime di favore.

• Direttiva 2006/112/CE

  Consente agli Stati membri di esentare alcune operazioni indicate nell'allegato; la nozione di 'trasporto di persone' va interpretata secondo il senso abituale dei termini e le esenzioni devono essere interpretate restrittivamente ma in modo da non privarne gli effetti, valutando l'operazione in termini oggettivi.

• Codice Civile, art. 1325 (causa del contratto)

  Il contratto deve essere interpretato anche alla luce della sua causa e della funzione economico-sociale; tuttavia la Cassazione ribadisce che, ai fini IVA, rileva la natura oggettiva della prestazione (trasporto) e non la finalità soggettiva dell'utente.

• D.Lgs. n. 472/1997, artt. 5 e 6

  Norme in tema di sanzioni tributarie richiamate nella contestazione: la Corte ha ritenuto assorbita la questione sanzionatoria in ragione dell'annullamento del rilievo principale sull'IVA, pur ricordando che l'esistenza di incertezza normativa e buona fede possono influire sulla legittimità delle sanzioni.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 12

  La norma distingue i servizi accessori dal trasporto principale: l'interpretazione autentica richiama l'esclusione dall'agevolazione quando sono forniti servizi ulteriori diversi da quelli accessori.

Massime di principio

• Per stabilire se una prestazione rientra nell'esenzione/aliquota agevolata per il 'trasporto di persone' occorre valutare oggettivamente il contenuto della prestazione: se l'oggetto contrattuale è esclusivamente il trasferimento di persone, la finalità turistica degli utenti è irrilevante ai fini IVA.
• Se il servizio comprende ulteriori prestazioni non accessorie (es. soggiorno, intrattenimento articolato, pacchetti turistici integrati) la fattispecie può configurare un 'servizio complesso' soggetto a diverso trattamento IVA; la verifica richiede documentazione concreta sugli elementi aggiuntivi forniti.
• L'art.36-bis del D.L. n.50/2022 ha natura di interpretazione autentica e vale retroattivamente per rapporti non esauriti: può quindi essere invocato dal contribuente in contenziosi pendenti per ottenere il favorevole inquadramento fiscale per servizi di trasporto turistico pure quando il servizio inizi e finisca nello stesso punto.
• Sull'onere della prova: il contribuente deve dimostrare con documentazione puntuale l'inerenza e la natura delle spese (fatture con causali chiare, correlazione con cespiti, giustificativi di trasferta, ecc.); la mera contabilizzazione non basta per la deducibilità.
• Nel contenzioso sanzionatorio, se la contestazione deriva da interpretazione normativa suscettibile di obiettive incertezze e il contribuente ha agito in buona fede, può essere valutata l'illegittimità o la riduzione delle sanzioni, specie se il tema è stato risolto in favore del contribuente con interpretazione autentica.