Sentenza del 22/11/2021 n. 35918 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La Agenzia delle Entrate aveva impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Veneto che aveva annullato il provvedimento di diniego del rimborso IVA per 40.000 euro richiesto dalla Srl S., sostenendo che la CTR avrebbe erroneamente ritenuto pregiudiziali vizi procedurali del procedimento (mancata redazione del processo verbale di constatazione e mancato rispetto del termine dilatorio ex art. 12, comma 7 L. 212/2000) e che invece il diniego poteva essere formalizzato anche con un semplice atto di rigetto senza necessità di avviso di accertamento. L'Agenzia contestava inoltre l'ammissibilità dell'appello per presunto passaggio in giudicato di parti della decisione di primo grado e censurava la CTR per avere annullato il provvedimento senza esaminare il merito della prova di effettiva uscita delle merci.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e ha confermato la decisione della CTR che aveva annullato il provvedimento di diniego del rimborso IVA. La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo (passaggio in giudicato) perché la questione sulla prova della consegna era stata effettivamente impugnata in appello. Quanto al merito, la Corte ha riconosciuto che, benché il diniego del rimborso possa essere formalmente espresso anche mediante un semplice atto di diniego, nel caso concreto l'Agenzia aveva svolto una verifica con accesso nei locali della società senza però redigere il processo verbale di constatazione conclusivo e senza rispettare il termine dilatorio previsto dall'art. 12, comma 7 della L. 212/2000. Tale omissione ha violato il diritto al contraddittorio procedimentale e ha determinato la nullità del provvedimento di diniego; perciò l'annullamento del provvedimento è stato ritenuto legittimo. Le spese del giudizio di cassazione sono compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 30

  Disciplina il rimborso IVA; la Corte riconosce che il diniego può essere espresso anche con atto di semplice diniego, ma se il diniego consegue a una verifica con accesso assume natura sostanzialmente accertativa richiedendo il rispetto delle garanzie procedurali.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 52, comma 6

  Impegna l'Amministrazione a redigere il processo verbale di constatazione al termine delle operazioni di accesso/visita; la Corte ha ritenuto necessaria la redazione del PVC quando è stata effettuata una verifica in loco, e la sua omissione impedisce il decorso corretto del termine dilatorio.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 38-bis

  Prevede, tra l'altro, l'eventuale richiesta di garanzie in relazione alle procedure di rimborso; la Corte ha osservato che la richiesta di fideiussione rientra nella disciplina della procedura di rimborso ma non legittima l'omissione delle garanzie procedimentali a favore del contribuente.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Stabilisce il termine dilatorio e il necessario contraddittorio post-verifica; la Corte ha esteso l'applicazione della norma ai provvedimenti di diniego di rimborso che derivano da una verifica con accesso, ritenendo che il mancato rispetto del termine e dell'istruttoria comporti nullità dell'atto.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19

  Indica gli atti impugnabili davanti alle Commissioni tributarie; la Corte ha confermato che i provvedimenti di diniego che recano pregiudizio al contribuente sono impugnabili e possono essere considerati atti sostanzialmente accertativi.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53

  Riferito dalla ricorrente in relazione a questioni processuali (inammissibilità dell'appello per passaggio in giudicato); la Corte ha però ritenuto che non si sia formato il giudicato perché le questioni erano state sollevate in appello.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 33 (richiamato giurisprudenzialmente)

  Richiamato per equiparare le regole sul verbale di constatazione anche in altre fattispecie di verifica; conferma la necessità di verbalizzazione delle operazioni di accesso.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione effettua una verifica con accesso presso la sede del contribuente è obbligatoria la redazione del processo verbale di constatazione (PVC): l'adozione del provvedimento finale (anche se denominato 'diniego' del rimborso) senza il PVC e senza il rispetto del termine dilatorio previsto dallo statuto del contribuente può determinare la nullità dell'atto.
• Il diniego di rimborso IVA può essere formalmente un semplice atto di rigetto, ma se deriva da una attività istruttoria/accertativa che incide sui diritti del contribuente assume natura sostanzialmente accertativa e impone il rispetto delle garanzie del contraddittorio e dei termini procedimentali.
• In controversie su rimborsi IVA intracomunitari la prova dell'effettiva cessione e della movimentazione fuori dall'Italia deve essere documentata (DDT, documenti di trasporto, firme/segni di ricezione del committente estero o altri mezzi di prova); tuttavia, eventuali vizi procedurali gravi da parte dell'Amministrazione possono prevalere ed annullare il provvedimento anche prima di un esame puntuale del merito probatorio.
• Il contribuente deve segnalare e impugnare tempestivamente sia il merito (mancata prova dell'operazione) sia i profili procedurali (mancata verbalizzazione, mancato rispetto del termine dilatorio): i giudici d'appello possono ritenere pregiudiziali i vizi procedurali e decidere sull'annullamento senza entrare nel merito delle prove sostanziali.
• Nella pratica, quando si è oggetto di verifiche in loco, il contribuente dovrebbe richiedere copia del PVC e vigilare sul rispetto del termine dilatorio; se questi elementi vengono omessi è opportuno dedurli in sede amministrativa e giudiziaria perché costituiscono profili di nullità dell'atto che favoriscono la posizione del contribuente.