Sentenza del 22/02/2021 n. 203 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La contribuente aveva detratto ai fini IRPEF per l'anno 2012 la spesa di 6.439 euro quale canone di concessione demaniale relativo all'area comunale su cui insisteva un fabbricato di sua proprietà, locato a terzi. L'Agenzia delle Entrate aveva disconosciuto la deduzione sostenendo che il canone non fosse deducibile perché non avente carattere reale, ritenuto imprescindibile dall'Amministrazione ai fini della deducibilità ex art. 10 DPR 917/1986 interpretato con riferimento all'art. 70. In primo grado la CTP di Lucca aveva accolto il ricorso per anche per vizi formali dell'avviso di accertamento (mancata produzione della delega del funzionario che aveva sottoscritto l'atto). In appello l'Agenzia ha depositato la delega e ha insistito nel merito sulla non deducibilità; la CTR ha esaminato il merito e la documentazione.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Firenze, V Sezione, ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate confermando la sentenza della CTP di Lucca. La CTR ha ritenuto che il canone di concessione demaniale corrisposto dalla contribuente costituisca il presupposto logico, giuridico ed economico del reddito derivante dal fabbricato e pertanto sia deducibile ai sensi dell'art. 10, comma 1, lett. a, del DPR 917/1986. La Corte ha inoltre precisato che la qualificazione civilistica del corrispettivo (diritto reale o obbligatorio) non influisce sulla deducibilità fiscale in questo contesto e che, in ogni caso, gli atti di concessione del demanio che attribuiscono facoltà di edificare configurano diritto di superficie ai sensi dell'art. 952 c.c. L'appellante è stata condannata alle spese di grado pari a 1.000 euro oltre IVA e accessori.

Norme richiamate

• DPR 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 10, comma 1, lett. a

  Dal reddito nella determinazione dei singoli redditi che concorrono a formarlo, i seguenti oneri sostenuti dal contribuente: a) i canoni, livelli, censi ed altri oneri gravanti sui redditi degli immobili che concorrono a formare il reddito complessivo, compresi i contributi ai consorzi obbligatori per legge o in dipendenza di provvedimenti della pubblica amministrazione

  I canoni di concessione demaniale sono deducibili se costituiscono la condizione logico-giuridico-economica dell'esistenza del reddito immobiliare; la deducibilità non dipende dalla qualificazione civilistica del diritto (reale o obbligatoria).

• DPR 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 70

  Richiamato come riferimento interpretativo: la normativa fiscale va letta nel suo insieme ma la distinzione tra natura reale e obbligatoria del diritto non impedisce la deducibilità del canone quando esso costituisce presupposto del reddito.

• DPR 29 settembre 1973, n. 600 - art. 42

  Norma richiamata con riferimento al vizio di attribuzione dell'avviso di accertamento: l'atto sottoscritto da un funzionario in luogo del direttore richiede la delega; l'assenza può incidere sulla validità dell'atto ma la delega può essere prodotta successivamente nel grado successivo.

• Legge 7 agosto 1990, n. 241 - art. 21‑septies

  Richiamata in relazione al principio di trasparenza e decadenza; collegata al profilo formale della sottoscrizione dell'atto e alla necessità della delega per la validità dell'avviso.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - art. 58, comma 2

  Consente la produzione in sede di gravame di documenti non prodotti in primo grado (tra cui la delega di attribuzioni), sanando l'omissione del primo grado quando ricorra la disciplina processuale prevista.

• Codice Civile - art. 952

  Norma sul diritto di superficie: la concessione che autorizza la costruzione su suolo demaniale configura, sul piano civilistico, la proprietà superficiaria dell'opera costruita in favore del concessionario; ciò rafforza il nesso tra canone e reddito dell'immobile.

• Costituzione Italiana - artt. 3 e 53

  Richiamati incidentalmente: sarebbe problematico, sotto il profilo costituzionale (uguaglianza e capacità contributiva), tassare come reddito una componente economica che in realtà è neutralizzata da un onere imprescindibile.

Massime di principio

• I canoni corrisposti per concessioni demaniali sono deducibili dall'IRPEF se rappresentano la condizione economica necessaria per l'esistenza del reddito immobiliare (es. diritto di superficie che consente l'esistenza dell'edificio produttivo di reddito).
• Ai fini della deducibilità fiscale non è decisiva la qualificazione civilistica del corrispettivo (diritto reale vs obbligazione): conta il nesso economico tra la spesa e la produzione del reddito.
• Se il reddito da immobile è determinato sulla base della rendita catastale occorre verificare se tale rendita ha già incluso l'effetto dei canoni: in tal caso la deducibilità può essere esclusa perché il costo è già considerato nella determinazione forfettaria del reddito.
• Sul piano processuale, la mancata allegazione della delega che ha sottoscritto un atto impositivo può rendere censurabile l'atto, ma la delega può essere ammessa in sede di impugnazione successiva ai sensi delle norme processuali (art. 58 D.lgs. 546/1992); dunque l'eccezione formale va valutata caso per caso.
• In situazioni analoghe è opportuno conservare e produrre: contratto/atto di concessione, documentazione del versamento del canone, eventuale titolo amministrativo che riconosce il diritto di superficie, e la prova del collegamento economico tra canone e reddito (es. contratto di locazione del fabbricato).