Sentenza del 21/06/2019 n. 16703 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente ha denunciato la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, oltre che delle norme in materia di imposta sulle successioni e donazioni, imposte ipotecaria e catastale e capacità contributiva. La contestazione riguardava l'applicazione immediata delle imposte in misura proporzionale all'atto con cui determinati beni immobili erano stati conferiti nel Trust Due Ti, istituito a beneficio finale del figlio del disponente. Secondo il ricorrente, l'istituzione e la dotazione del trust producono soltanto segregazione patrimoniale e intestazione strumentale dei beni al trustee, senza un trasferimento definitivo di ricchezza né un immediato arricchimento del beneficiario.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso, cassato la sentenza di merito sfavorevole al contribuente e deciso nel merito annullando l'avviso di liquidazione. Ha stabilito che la costituzione di un vincolo di destinazione non costituisce, da sola, un autonomo presupposto per una nuova imposta. Nel trust, l'atto istitutivo e l'atto di dotazione sono normalmente fiscalmente neutrali quanto alle imposte proporzionali, perché il trasferimento dal disponente al trustee è provvisorio, strumentale e soggetto a segregazione. L'imposizione proporzionale può invece applicarsi al trasferimento finale e stabile dei beni al beneficiario, quando si realizza l'effettivo arricchimento. Le spese di giudizio sono state compensate in ragione del precedente contrasto giurisprudenziale.

Norme richiamate

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, convertito dalla L. n. 286 del 2006

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La disposizione non introduce un'autonoma imposta applicabile alla mera costituzione del vincolo, indipendentemente da un trasferimento effettivo di ricchezza. Il riferimento ai vincoli di destinazione consente di tassare anche attribuzioni liberali realizzate attraverso tale strumento, ma non la segregazione patrimoniale in sé.

• D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 1

  L'imposta sulle successioni e donazioni presuppone un trasferimento di beni o diritti e un concreto arricchimento del beneficiario; tali elementi normalmente mancano nella fase istitutiva e dotativa del trust.

• Costituzione, art. 53

  L'imposizione deve essere collegata a un'effettiva capacità contributiva. La mera segregazione dei beni e l'intestazione formale al trustee non costituiscono, di per sé, un indice sufficiente di ricchezza imponibile.

• Convenzione dell'Aja del 1 luglio 1985, art. 2, ratificata dalla L. n. 364 del 1989

  Il trust comporta la destinazione di beni sotto il controllo del trustee nell'interesse di un beneficiario o per uno scopo determinato; i beni costituiscono una massa distinta dal patrimonio del trustee. Il trasferimento al trustee è quindi normalmente strumentale e non definitivo.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 9 della Tariffa allegata

  La tassazione proporzionale residuale degli atti aventi a oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale richiede una prestazione effettivamente patrimoniale, normalmente connotata da onerosità; non basta che l'atto riguardi beni economicamente valutabili.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, artt. 1 e 10

  Le imposte ipotecaria e catastale proporzionali presuppongono un trasferimento effettivo della proprietà o di diritti reali immobiliari. Il trasferimento provvisorio e vincolato al trustee non integra normalmente tale presupposto.

• L. n. 112 del 2016, art. 6

  I beni e i diritti conferiti in trust ... istituiti in favore delle persone con disabilità grave ... sono esenti dall'imposta sulle successioni e donazioni

  L'esenzione prevista per i trust destinati alla protezione delle persone con disabilità non implica, a contrario, che tutti gli altri trust siano automaticamente soggetti a imposizione proporzionale già al momento della costituzione o dotazione.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  L'Amministrazione finanziaria può riqualificare l'atto secondo la sua intrinseca natura ed effetti giuridici, qualora il trust sia solo apparente o l'operazione realizzi in concreto un trasferimento definitivo diverso da quello formalmente dichiarato.

• L. n. 212 del 2000, art. 10-bis

  Resta possibile contestare un eventuale abuso del diritto o elusione fiscale quando la struttura del trust sia utilizzata indebitamente per ottenere vantaggi fiscali privi di sostanza economica.

Massime di principio

• La mera istituzione di un trust e la successiva dotazione dei beni al trustee non determinano normalmente l'applicazione immediata delle imposte proporzionali di successione e donazione, registro, ipotecaria e catastale.
• Per applicare l'imposizione proporzionale deve emergere un trasferimento effettivo, stabile e definitivo di ricchezza, accompagnato dall'arricchimento del beneficiario o di altro destinatario.
• La designazione del beneficiario già nell'atto istitutivo non è sufficiente, da sola, a giustificare la tassazione immediata: occorre verificare se vi sia anche un trasferimento definitivo e non meramente strumentale.
• Nel trust ordinario, il momento tipico dell'imposizione proporzionale è il trasferimento finale dei beni al beneficiario, quando il trust viene attuato e si realizza l'incremento patrimoniale.
• Anche il trust autodichiarato, nel quale disponente e trustee coincidono, è normalmente tassato in misura fissa nella fase istitutiva, poiché non vi è un trasferimento patrimoniale intersoggettivo.
• Se l'atto, nonostante la denominazione di trust, realizza immediatamente un'attribuzione definitiva o una diversa operazione negoziale, l'Amministrazione può riqualificarlo secondo la sostanza economica e applicare l'imposta corrispondente.
• La valutazione deve essere compiuta esaminando concretamente poteri del trustee, stabilità del trasferimento, clausole di restituzione, effettiva segregazione dei beni e momento dell'arricchimento del beneficiario.