Sentenza del 23/12/2015 n. 25878 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva notificato alla contribuente un avviso di rettifica del valore ai fini dell'imposta di registro, elevando da 160.000 euro a 499.394 euro il valore dell'avviamento relativo a un atto notarile qualificato come "atto di quietanza". Secondo l'Ufficio, l'operazione doveva essere trattata come una cessione di azienda farmaceutica e il valore doveva essere determinato secondo il valore venale in comune commercio. La contribuente sosteneva invece che la somma costituisse un'indennità di avviamento determinata amministrativamente ai sensi dell'art. 110 del R.D. n. 1265/1934, conseguente alla decadenza del precedente titolare e al suo subentro provvisorio, e non il prezzo di una libera cessione d'azienda. Contestava inoltre la specificità dell'appello dell'Ufficio e la motivazione dell'atto impositivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, ritenendo implicitamente respinta dalla CTR l'eccezione di inammissibilità dell'appello e inammissibile la censura motivazionale relativa a una questione di diritto. Ha invece accolto il secondo motivo, stabilendo che il subentro nella farmacia non derivava da autonomia negoziale, ma da vicende amministrative e da vincoli di diritto pubblico. Pertanto, la somma di 160.000 euro era un'indennità compensativa dell'avviamento, da determinare con il criterio vincolante dell'art. 110 del R.D. n. 1265/1934, non secondo il valore di mercato previsto per la cessione d'azienda. Il terzo motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata e la Corte ha deciso direttamente nel merito, accogliendo il ricorso originario della contribuente contro l'avviso di rettifica e liquidazione della maggiore imposta. Le spese di tutti i gradi di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• R.D. 27 luglio 1934, n. 1265, art. 110

  L'indennità è determinata "in misura corrispondente a tre annate del reddito medio imponibile della farmacia, accertato agli effetti dell'applicazione dell'imposta di ricchezza mobile nell'ultimo quinquennio".

  La norma stabilisce un criterio speciale e vincolante per determinare l'indennità di avviamento delle farmacie soggette a vincoli pubblicistici. Il criterio non può essere sostituito da una stima fondata sul valore venale di mercato, salvo il caso in cui l'esercizio precedente sia durato meno di cinque anni.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 51, commi 2 e 4

  Criterio del "valore venale in comune commercio".

  Il criterio del valore venale di mercato è applicabile alla cessione di un'azienda derivante dalla libera autonomia negoziale delle parti, ma non a un'indennità amministrativamente determinata in occasione di un subentro imposto o regolato da vicende di diritto pubblico.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 53, comma 1

  La censura relativa alla carenza di specificità dei motivi di appello è stata implicitamente respinta dalla CTR, che aveva esaminato il merito dell'impugnazione.

• Art. 342 c.p.c.

  La Corte ha ritenuto che la decisione della CTR sul merito implicasse il rigetto dell'eccezione di inammissibilità dell'appello per genericità dei motivi.

• Legge 2 aprile 1968, n. 475, art. 17

  È richiamata nel quadro normativo relativo all'organizzazione e alla disciplina delle farmacie, ma la decisione fonda principalmente la soluzione sull'art. 110 del R.D. n. 1265/1934.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  La questione relativa alla motivazione dell'atto impositivo e alla mancata allegazione dello studio dell'Ufficio è stata dichiarata assorbita dopo l'accoglimento del motivo principale.

• Art. 384 c.p.c., comma 2

  La Corte ha deciso direttamente la controversia nel merito, poiché non erano necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Massime di principio

• Quando il trasferimento o il subentro in un'attività soggetta a forte regolamentazione pubblicistica deriva da un provvedimento amministrativo o da una vicenda imposta dalla legge, la somma corrisposta può avere natura di indennità e non di prezzo di cessione.
• Per determinare fiscalmente il valore di un'indennità di avviamento occorre applicare il criterio speciale previsto dalla normativa di settore, se tale criterio è vincolante, invece di utilizzare automaticamente i criteri ordinari del libero mercato.
• La qualificazione dell'atto non dipende soltanto dal suo contenuto economico, ma anche dalla sua causa concreta e dalle modalità con cui il subentro si è realizzato: autonomia contrattuale delle parti oppure vicenda amministrativa.
• Il criterio del valore venale in comune commercio presuppone normalmente una cessione volontaria d'azienda; non è automaticamente applicabile a rapporti caratterizzati da vincoli pubblici che incidono sulla gestione e sulla redditività.
• In caso di impugnazione di un atto tributario, le eccezioni preliminari e le questioni sulla motivazione possono risultare assorbite se il giudice accoglie la domanda per una ragione sostanziale decisiva.
• La disciplina speciale dell'avviamento farmaceutico riflette il fatto che l'attività è soggetta a limiti pubblicistici e che tali limiti possono ridurre il margine di profitto e il valore liberamente negoziabile dell'azienda.