Cassazione Civile, Sentenza n. 15948/2024 del 07/06/2024

Esito

La controversia

Il ricorrente impugnava avvisi d'accertamento (anni 2004-2006) notificati all'Alca s.r.l. ma rivolti a lui in qualità di cessionario (titolare della Zalcofer) per responsabilità solidale ai sensi dell'art. 14 d.lgs. 472/1997; deduceva vizi di notifica e di motivazione, decadenza del potere accertativo (contestando il raddoppio dei termini), l'omessa allegazione di processi verbali e, soprattutto, contestava la qualificazione della serie di trasferimenti come cessione di ramo d'azienda finalizzata a frodare l'Erario (anziché come cessione di singoli beni).

La decisione

La Corte ha respinto i primi tre motivi relativi al raddoppio dei termini per accertamento (ritenendo corretta l'applicazione della disciplina sul raddoppio vigente per i periodi oggetto di causa), nonché le censure sulla intestazione/motivazione degli avvisi e sulla mancanza di allegazione del processo verbale, ritenendo che gli atti richiamassero e riproducessero il contenuto essenziale. Ha invece accolto i quarto e quinto motivi: la Corte ha ritenuto che il giudice d'appello non avesse adeguatamente motivato né individuato gli elementi probatori che giustificassero la qualificazione della vicenda come cessione in frode ai sensi dell'art. 14 d.lgs. 472/1997 e la partecipazione del cessionario all'intento fraudolento. Per tali profili la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione Regionale della Lombardia (sez. staccata di Brescia) per nuovo esame, in diversa composizione; liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 14 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  1. Il cessionario è responsabile in solido, fatto salvo il beneficio della preventiva escussione del cedente ed entro i limiti del valore dell'azienda o del ramo d'azienda, per il pagamento dell'imposta e delle sanzioni riferibili alle violazioni commesse nell'anno in cui è avvenuta la cessione e nei due precedenti, nonché per quelle già irrogate e contestate nel medesimo periodo anche se riferite a violazioni commesse in epoca anteriore. 2. L'obbligazione del cessionario è limitata al debito risultante, alla data del trasferimento, dagli atti degli uffici dell'amministrazione finanziaria ed degli enti preposti all'accertamento dei tributi di loro competenza. 3. [...] 4. La responsabilità del cessionario non è soggetta alle limitazioni previste nel presente articolo qualora la cessione sia stata attuata in frode dei crediti tributari, ancorché essa sia avvenuta con trasferimento frazionato di singoli beni. 5. La frode si presume, salvo prova contraria, quando il trasferimento sia effettuato entro sei mesi dalla constatazione di una violazione penalmente rilevante.

  La norma distingue due casi: cessione lecita (responsabilità limitata e beneficium excussionis) e cessione in frode (responsabilità ampia, senza i limiti temporali e quantitativi). Nel secondo caso la responsabilità del cessionario è presunta quando il trasferimento avviene entro sei mesi dalla constatazione di una violazione penalmente rilevante; tuttavia la presunzione è iuris tantum e ammette prova contraria.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (richiamato)

  Prevede il raddoppio dei termini di accertamento quando è sussistente l'obbligo di denuncia per reati tributari; la giurisprudenza conferma che il raddoppio opera in presenza dell'obbligo di denuncia, indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia.

• art. 37 d.l. 4 luglio 2006, n. 223 (commi 24-26) / modifiche art. 43 DPR 600/73

  Ha esteso il raddoppio dei termini ai casi in cui la violazione fiscale comporti l'obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p.; si applica ai periodi d'imposta per i quali, alla data di entrata in vigore, fossero ancora pendenti i termini ordinari di accertamento, risultando quindi applicabile anche a vicende anteriori alla modifica se sussisteva il termine ordinario ancora pendente.

• d.lgs. 5 agosto 2015, n. 128 (art. 2 commi 1-2) (richiamato)

  Ha circoscritto il raddoppio dei termini ai casi in cui la denuncia sia effettivamente presentata e trasmessa all'autorità giudiziaria entro il termine ordinario di decadenza, ma le norme transitorie e di salvaguardia possono preservare l'applicazione del precedente regime per atti notificati anteriormente.

• l. 28 dicembre 2015, n. 208 (commi 130-132) (richiamata)

  Ha infine soppresso la disciplina del raddoppio dei termini; tuttavia il regime transitorio salva gli effetti degli atti notificati prima di determinate date, per cui non sempre la soppressione retroagisce a sfavore dell'Amministrazione.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  Stabilisce principi sulla motivazione degli atti tributari: quando un atto richiami altro atto non conosciuto dal contribuente, l'atto richiamante deve riprodurne il contenuto essenziale; se ciò avviene, non è necessaria l'allegazione integrale.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Prescrivono i contenuti obbligatori della motivazione degli avvisi di accertamento e confermano che è ammesso il richiamo ad altro atto purché il contenuto essenziale di quest'ultimo sia riprodotto nell'avviso.

Massime di principio

• La qualificazione di trasferimenti come cessione d'azienda (o ramo) piuttosto che come cessioni frazionate di singoli beni ha conseguenze rilevanti sulla responsabilità del cessionario: se la cessione è legittima la responsabilità è limitata; se è in frode la responsabilità diventa ampia e presunta.
• Per configurare la 'cessione in frode' ai sensi dell'art. 14 è necessario che il giudice identifichi e motivi in modo specifico gli elementi fattuali che dimostrano l'intento fraudolento; la mera dispersione patrimoniale o il frazionamento non sono automaticamente sufficienti.
• Il raddoppio dei termini di accertamento si applica quando sussiste l'obbligo di denuncia per reati tributari; la giurisprudenza consente l'applicazione anche se la denuncia non è stata effettivamente presentata, salvo disposizioni legislative successive e salve le regole transitorie.
• Un avviso di accertamento può validamente richiamare un processo verbale non allegato solo se nell'avviso è riprodotto l'essenziale del contenuto richiamato; in mancanza il contribuente può eccepire vizi di motivazione ma deve specificare i passaggi contestati.
• Il cessionario ha l'onere (e la possibilità) di dimostrare di aver agito con la dovuta diligenza (due diligence) e di provare l'assenza di intenti fraudolenti per superare la presunzione di frode quando applicabile; analogamente il giudice deve valutare la prova contraria in modo motivato.
• In caso di contestazioni miste (decadenza termini, vizi formali, qualificazione giuridica dell'operazione) è frequente che la Corte riconosca la legittimità degli accertamenti formali ma richieda un riesame motivato degli aspetti di merito relativi all'esistenza di frode.