Sentenza del 08/05/2015 n. 836 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

La controversia riguardava avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2005 e 2006, emessi ai fini IRES, IRAP, IVA e ritenute, oltre alle sanzioni. I rilievi principali concerne­vano: A) la deducibilità delle royalties pagate a una società francese titolare del marchio, anche per le vendite effettuate direttamente a tale società; B) l’indeducibilità delle royalties eccedenti il valore normale, individuato dall’Ufficio nel 5% del fatturato. La contribuente sosteneva che i pagamenti fossero inerenti all’attività d’impresa e che, sotto la voce royalties, fossero compresi anche costi di agenzia, supporto commerciale, campionari e altri rimborsi. L’Agenzia contestava invece l’assenza di una valida base contrattuale per tale ricostruzione e sosteneva che anche tali costi dovessero essere sottoposti ai controlli di inerenza, congruità e valore normale.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Firenze ha accolto parzialmente l’appello dell’Agenzia. Ha confermato la deducibilità delle royalties relative alle vendite effettuate verso la stessa società titolare del marchio, ritenendo che l’esclusiva d’uso separasse la titolarità formale del marchio dal diritto di sfruttamento e imponesse comunque il pagamento del canone. Ha invece riformato la sentenza di primo grado sul punto B), dichiarando indeducibili le royalties eccedenti il valore normale e rilevando l’obbligo di effettuare la ritenuta alla fonte sulla parte eccedente. La Commissione ha escluso che costi diversi dalle royalties potessero essere ricostruiti soltanto in via interpretativa e automaticamente dedotti, in assenza di pattuizioni specifiche, adeguata documentazione e verifica dell’inerenza e della congruità. Le spese di entrambi i gradi sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 23 TUIR

  Le royalties corrisposte a soggetti stranieri rientrano nell'art. 23 TUIR

  Le royalties corrisposte a soggetti non residenti rilevano ai fini della potestà impositiva italiana secondo le regole previste per i redditi prodotti nel territorio dello Stato.

• Art. 25 TUIR

  Il soggetto che eroga la royalties effettui una ritenuta pari al 30% dell'ammontare della royalties

  La norma prevede, come regola generale, l'applicazione di una ritenuta alla fonte sui compensi corrisposti a soggetti non residenti, salvo specifiche esenzioni o limitazioni.

• Art. 26-quater D.P.R. 600/1973

  Il beneficio sia concesso solo fino al "valore normale" della royalties

  L'esenzione dalla ritenuta per royalties corrisposte tra società collegate residenti in Stati membri dell'Unione Europea opera soltanto entro il limite del valore normale; l'eccedenza resta soggetta a ritenuta.

• Art. 109 TUIR

  La deducibilità dei componenti negativi richiede, tra l'altro, effettività, competenza e inerenza. La mera assunzione contrattuale o volontaria di un costo non ne determina automaticamente la deducibilità fiscale.

• Art. 110, comma 7, TUIR

  Introduce presunzione assoluta di applicazione del valore normale ad una transazione posta in essere tra impresa residente e una non residente qualora le stesse facciano capo allo stesso soggetto economico

  Nei rapporti tra imprese residenti e società non residenti appartenenti allo stesso gruppo, i corrispettivi devono rispettare il principio del valore normale. L'eccedenza può essere recuperata a tassazione e non è deducibile.

• Art. 12, comma 4, Modello OCSE e Convenzione Italia-Francia

  La disciplina agevolativa delle royalties si applica tra società collegate nella stessa misura in cui si applicherebbe tra società indipendenti

  Le clausole convenzionali antiabuso limitano i benefici sulle royalties ai compensi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti, quindi entro il valore normale.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 32 del 22 settembre 1980

  Il valore normale è stato determinato dall'ufficio ... in misura del 5%

  La circolare è stata utilizzata dall'Ufficio come parametro per individuare il valore normale delle royalties, quantificato nel caso concreto nel 5% del fatturato.

Massime di principio

• Nei rapporti infragruppo internazionali, la deducibilità di royalties e altri corrispettivi è subordinata al rispetto del valore normale e non dipende soltanto dalla denominazione contabile o dalla volontà contrattuale delle parti.
• Se una voce contrattuale denominata royalties comprende anche servizi, rimborsi o altri costi, tali componenti devono essere individuate e documentate separatamente, con contratti, fatture, criteri di calcolo e prova dell'effettivo beneficio per la società che le deduce.
• La titolarità formale del marchio e il diritto esclusivo di sfruttamento possono appartenere a soggetti diversi; in tal caso il titolare formale può essere tenuto a pagare royalties per utilizzare il marchio, e il relativo costo può essere inerente se adeguatamente provato.
• La volontaria assunzione o il riaddebito di costi di una società collegata non rende automaticamente tali costi deducibili: occorre dimostrare inerenza, effettività, congruità, corretta imputazione e coerenza con gli accordi contrattuali.
• Per evitare contestazioni, i compensi per marchio, agenzia, supporto commerciale, campionari e rimborsi spese dovrebbero essere regolati da accordi distinti o chiaramente dettagliati, con criteri di remunerazione verificabili.
• In presenza di royalties infragruppo superiori al valore normale, la parte eccedente può essere dichiarata indeducibile e può sorgere l'obbligo di applicare la ritenuta alla fonte, anche quando opera un regime agevolativo intracomunitario.