Sentenza del 14/12/2018 n. 32429 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A seguito di una verifica fiscale, l'Agenzia delle Entrate aveva recuperato l'IVA ordinaria relativa agli anni 2007 e 2008, contestando l'utilizzo del regime di non imponibilità previsto per i depositi IVA e varie irregolarità nella documentazione, nelle registrazioni e nella movimentazione delle merci. M. sosteneva che gli errori nell'indicazione del titolo di non imponibilità fossero meramente formali e che le merci fossero comunque effettivamente transitate nel deposito IVA o fossero destinate all'esportazione. La CTR aveva accolto tale impostazione senza esaminare specificamente le singole operazioni, le dichiarazioni d'intento e i requisiti degli acquirenti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso dell'Agenzia delle Entrate, dichiarando assorbito il terzo. Ha ritenuto insufficiente la motivazione della CTR, che aveva annullato indistintamente i rilievi fiscali qualificando gli errori come meramente formali, senza verificare la sussistenza dei presupposti sostanziali e degli adempimenti formali richiesti dai diversi regimi fiscali. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità. Non vi è stata quindi una definitiva decisione sull'imponibilità delle singole operazioni, ma l'Agenzia delle Entrate ha ottenuto una pronuncia favorevole in Cassazione.

Norme richiamate

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 50-bis, convertito in L. 29 ottobre 1993, n. 427

  Il regime dei depositi IVA consente, per determinate operazioni, il differimento dell'assolvimento dell'IVA fino all'estrazione delle merci dal deposito.

  Il regime del deposito IVA ha presupposti ed effetti propri e richiede l'effettiva introduzione delle merci, nonché il rispetto degli adempimenti previsti. Le irregolarità documentali non possono essere automaticamente considerate irrilevanti.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8, comma 1, lett. c)

  Prevede la non imponibilità delle cessioni effettuate nei confronti di esportatori abituali che acquistano senza applicazione dell'IVA nei limiti del plafond disponibile.

  Il regime delle cessioni a esportatori abituali è distinto da quello dei depositi IVA e presuppone la verifica dello status del cessionario, della destinazione dell'operazione e degli adempimenti formali, inclusa la corretta dichiarazione d'intento.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 7

  La norma rileva ai fini della territorialità delle operazioni; la CTR avrebbe dovuto esaminare specificamente la relativa applicabilità alle cessioni di tabacchi contestate.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8, comma 1, lett. a) e b)

  I requisiti previsti per le operazioni di esportazione costituiscono il presupposto per l'applicazione del regime di non imponibilità, non essendo sufficiente una dichiarazione d'intento proveniente da un soggetto privo dei requisiti sostanziali.

Massime di principio

• Quando il contribuente richiama un regime fiscale agevolato diverso da quello effettivamente applicabile, l'errore nella fattura non è automaticamente meramente formale: occorre dimostrare tutti i presupposti sostanziali e gli adempimenti formali del regime che si intende applicare.
• Il regime del deposito IVA e quello delle cessioni non imponibili a esportatori abituali sono autonomi e non possono essere intercambiati senza una verifica puntuale delle rispettive condizioni.
• Le dichiarazioni d'intento devono essere correttamente formate, numerate, annotate e comunicate, e il fornitore deve verificare che il cessionario possieda effettivamente la qualifica di esportatore abituale e il plafond necessario.
• L'effettivo passaggio fisico delle merci può essere rilevante, ma non elimina automaticamente gli obblighi documentali e contabili previsti per il regime fiscale invocato.
• In presenza di operazioni di importo rilevante, l'amministrazione e il giudice devono esaminare analiticamente ciascuna operazione e non possono qualificare genericamente tutte le irregolarità come errori innocui.
• La cassazione con rinvio non determina necessariamente la debenza definitiva dell'imposta: impone al giudice di merito un nuovo esame, seguendo i principi indicati dalla Corte.