Sentenza del 28/02/2023 n. 6080 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione per imposta sulle donazioni e imposte ipotecaria e catastale derivante dal conferimento di immobili nel trust (rogito 24/04/2012) senza trasferimento definitivo di proprietà; l'Amministrazione aveva liquidato l'imposta sulle donazioni ritenendo imponibile la sola costituzione del vincolo di destinazione anche nel trust "autodichiarato".

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo, assorbendo gli altri, e ha cassato la sentenza impugnata annullando l'atto impositivo. Ha ritenuto che la costituzione e la dotazione del trust (anche "autodichiarato", con coincidenza tra settlor e trustee) non costituiscano di per sé trasferimento imponibile ai fini dell'imposta sulle successioni e donazioni: tali atti sono fiscalmente neutri e, se redatti con atto pubblico o scrittura privata autenticata, soggetti all'imposta di registro in misura fissa e alle imposte ipotecaria e catastale in misura fissa; l'imposta sulle donazioni (proporzionale) scatta solo al momento dell'effettivo trasferimento/attribuzione stabile dei beni ai beneficiari. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, art. 2 (commi 46-53, in particolare comma 47)

  comma 47: "E' istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione..."

  Pur prevedendo l'istituzione dell'imposta anche "sulla costituzione dei vincoli di destinazione", la Corte interpreta tale norma in senso restrittivo: la mera costituzione o dotazione del vincolo (incluso il trust autodichiarato) non realizza automaticamente il presupposto impositivo proporzionale se non si concretizza un trasferimento effettivo e stabile di ricchezza a favore dei beneficiari.

• D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (Testo unico imposte sulle successioni e donazioni)

  Riferimento normativo per la disciplina dell'imposta; la Corte ricava dal complesso normativo e dai principi costituzionali che l'imposta proporzionale richiede un effettivo incremento patrimoniale per il destinatario perché possa trovare applicazione.

• Art. 53 Cost.

  Principio costituzionale della capacità contributiva: l'imposizione indiretta proporzionale richiede un reale indice di ricchezza/ capacità contributiva, quindi non può colpire atti meramente strumentali o neutri che non determinano un incremento patrimoniale stabile.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, Tariffa, parte prima, art. 11

  Gli atti costitutivi o di dotazione del trust, se redatti con atto pubblico o scrittura privata autenticata, sono soggetti all'imposta di registro in misura fissa.

• Normativa su imposte ipotecaria e catastale (richiamata D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347 e relative disposizioni)

  Le formalità connesse alla dotazione del trust producono imposte ipotecarie e catastali in misura fissa perché il trasferimento al trustee è meramente strumentale; imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale si applicano invece alle formalità conseguenti all'effettivo trasferimento ai beneficiari.

• L. 24 novembre 2006, n. 286 (conversione del D.L. n. 262/2006)

  Atto di conversione normativo richiamato; non modifica l'orientamento interpretativo restrittivo adottato dalla Corte rispetto all'applicazione automatica dell'imposta proporzionale alla costituzione dei vincoli.

• L. 16 ottobre 1989, n. 364 (ratifica Convenzione dell'Aja 1 luglio 1985)

  Riconosce la figura del trust in Italia; la qualificazione come trust non comporta di per sé l'imposizione proporzionale all'atto di costituzione/dotazione, salvo il concreto trasferimento patrimoniale verso i beneficiari.

Massime di principio

• La costituzione e la dotazione di un trust, anche se "autodichiarato" (settlor = trustee), sono in linea di principio fiscalmente neutre ai fini dell'imposta sulle successioni e donazioni: non scatta l'imposta proporzionale salvo che si realizzi un effettivo e stabile trasferimento di ricchezza ai beneficiari.
• Gli atti costitutivi e di dotazione redatti con atto pubblico o scrittura privata autenticata sono soggetti all'imposta di registro e alle imposte ipotecarie/catastali in misura fissa, non in misura proporzionale.
• L'imposta sulle donazioni (proporzionale) si applica al momento dell'attribuzione reale dei beni ai beneficiari (atto che concretizza l'incremento patrimoniale), non alla mera segregazione patrimoniale operata dal trust.
• Nel caso di trust autodichiarato, l'assenza di trasferimento intersoggettivo rafforza l'assenza del presupposto impositivo proporzionale: la semplice segregazione non aumenta la capacità contributiva del disponente o del trustee.
• Occorre considerare il principio costituzionale della capacità contributiva (art. 53 Cost.): l'amministrazione finanziaria deve dimostrare un effettivo indice di ricchezza per applicare imposte proporzionali, altrimenti l'atto è da tassare nelle misure fisse previste per gli atti formali.
• Prassi amministrativa e giurisprudenza convergono ora nel ritenere che future attribuzioni ai beneficiari saranno imponibili: è quindi essenziale monitorare e documentare eventuali trasferimenti finali per corretta liquidazione fiscale.