Cassazione Civile, Sentenza n. 3590/2023 del 06/02/2023

Esito

La controversia

Le ricorrenti hanno chiesto il rimborso dell'Euroritenuta trattenuta all'estero (banca svizzera) relativa a redditi di capitale emersi nell'ambito di una procedura di voluntary disclosure (anni oggetto: 2010-2013/ specificamente 2012-2013 e richieste di restituzione/compensazione per 2014-2015 con ravvedimento). L'Agenzia aveva liquidato imposte senza scomputare l'Euroritenuta sostenendo che il meccanismo del credito d'imposta ex art.165 TUIR non fosse applicabile nella voluntary disclosure, ritenendo quindi improcedibile il rimborso.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso, cassando la sentenza impugnata della C.T.R. e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario delle contribuente disponendo il diritto al rimborso dell'Euroritenuta. La Corte ha ritenuto che la normativa comunitaria (Direttiva 2003/48/CE) e gli accordi internazionali (accordo CE-Svizzera) riconoscano il diritto al rimborso o al credito d'imposta anche quando il reddito emergente sia stato regolarizzato tramite voluntary disclosure, e che la disciplina nazionale non possa escludere in modo sproporzionato tale rimborso. Le spese del doppio grado del giudizio di merito sono compensate; le spese di Cassazione seguono soccombenza e sono liquidate nel dispositivo; l'Agenzia è stata condannata al pagamento (rimborso).

Norme richiamate

• art. 5-quater e art. 5-quinquies d.l. 28 giugno 1990, n. 167 (introdotti dalla legge n.186/2014 sulla voluntary disclosure)

  Disciplina la procedura di collaborazione volontaria; la Corte rileva che i pagamenti effettuati in esecuzione della procedura possono essere calcolati analiticamente e la procedura non preclude di per sé il diritto al rimborso dell'Euroritenuta.

• legge 15 dicembre 2014, n. 186

  Ha introdotto la voluntary disclosure nell'ordinamento italiano; la Corte la interpreta come strumento che consente la regolarizzazione senza precludere i rimedi contro la doppia imposizione riconosciuti da norme comunitarie e convenzionali.

• art. 2 d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218

  Richiamato dalla disciplina della voluntary disclosure per profili procedurali; la Corte distingue gli effetti sostanziali della voluntary disclosure dall'accertamento con adesione disciplinato dal d.lgs. n.218/1997.

• art. 165 TUIR

  Prevede il credito d'imposta per evitare la doppia imposizione; la Corte riconosce che le condizioni formali dell'art.165 non possono essere interpretate in modo da escludere meccanismi di rimborso riconosciuti dalla normativa comunitaria e dagli accordi internazionali, specie in presenza di voluntary disclosure.

• Direttiva 2003/48/CE (art. 11 e 14 e considerando 21 e 24)

  Stabilisce il principio di neutralità e il divieto di doppia imposizione per i redditi da risparmio; la Corte ritiene la direttiva self-executing nei principi e prevalente rispetto a interpretazioni nazionali che neghino il rimborso dell'Euroritenuta.

• d.lgs. 18 aprile 2005, n. 84 (art.10)

  Recepisce la Direttiva 2003/48/CE e disciplina l'Euroritenuta; l'art.10 consente il riconoscimento del credito d'imposta o il rimborso dell'eccedenza della ritenuta anche quando l'art.165 TUIR non risulti applicabile.

• Accordo tra la Comunità europea e la Confederazione svizzera del 26 ottobre 2004

  Prevede misure corrispondenti alla Direttiva 2003/48/CE; la Corte lo utilizza per sottolineare l'obbligo di evitare doppie imposizioni anche con riferimento alla Svizzera.

• art. 75 DPR n.600/1973

  Stabilisce che nell'applicazione delle disposizioni fiscali sono fatti salvi gli accordi internazionali resi esecutivi; la Corte lo richiama per confermare la prevalenza logico-giuridica degli accordi/comunitari sulle norme interne discriminatorie.

• art.169 TUIR

  Prevede che disposizioni del TUIR si applichino, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali; la Corte lo menziona nel quadro del coordinamento tra norme nazionali, comunitarie e convenzionali.

Massime di principio

• La voluntary disclosure non esclude di per sé il diritto al rimborso della ritenuta subita all'estero: le norme comunitarie e gli accordi internazionali che prevengono la doppia imposizione prevalgono su interpretazioni nazionali che rendano impossibile il rimborso.
• Il riconoscimento del credito d'imposta ai sensi dell'art.165 TUIR richiede il concorso delle condizioni previste, ma ove tali condizioni non si adattino al caso concreto la normativa comunitaria (e l'art.10 d.lgs.84/2005) consente comunque il rimborso dell'Euroritenuta o della sua eccedenza.
• Le amministrazioni non possono negare il rimborso applicando rigidamente requisiti formali (es. dichiarazione annuale già presentata) se ciò determina una doppia imposizione contraria agli obblighi comunitari e convenzionali.
• In presenza di regolarizzazioni volontarie, il contribuente può chiedere il rimborso dell'imposta estera versata; l'ufficio deve valutare la domanda alla luce della normativa UE e degli accordi bilaterali, evitando sanzioni indirette sproporzionate.
• Dal punto di vista pratico, il contribuente che regolarizza posizioni estere tramite voluntary disclosure dovrebbe comunque conservare e documentare i pagamenti di ritenute estere e, se necessario, proporre istanza di rimborso basandosi sia sull'art.165 TUIR sia sull'art.10 d.lgs.84/2005 e sulle corrispondenti norme UE/accordi internazionali.
• Le differenze tra istituti (voluntary disclosure vs accertamento con adesione) non giustificano trattamenti sostanzialmente diversi in tema di eliminazione della doppia imposizione: l'irretrattabilità della dichiarazione confessoria non equivale a rinuncia al rimborso delle ritenute estere.