Cassazione Civile, Sentenza n. 10567/2024 del 18/04/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento Irap relativo al 2013 fondato su rilievi transfer pricing riguardanti un prestito infragruppo: l'Amministrazione contestava che il tasso applicato dalla società (3,90%) fosse inferiore al valore normale, fissando il tasso di riferimento al 6,81% (calcolato come 4,89% + margine 1,92%), con conseguente maggiore imponibile. La ricorrente deduceva, in particolare, (i) omissione di valutazione da parte della CTR di un finanziamento “gemello” passivo che avrebbe dimostrato il mantenimento della disponibilità finanziaria; (ii) carenza di motivazione della CTR circa la determinazione del tasso 6,81%; (iii) errata ripartizione dell’onere della prova in materia di transfer pricing; (iv) violazioni del diritto di difesa per mancata trattazione in pubblica udienza e apparente difformità di date della sottoscrizione della sentenza.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondati il secondo e il terzo motivo (carenza di motivazione della CTR sulla determinazione del tasso del 6,81% e insufficiente valutazione/ripartizione dell’onere della prova sul transfer pricing), dichiarandoli fondati; ha invece rigettato il primo, quarto e quinto motivo (inammissibilità o infondatezza). La sentenza della CTR è stata cassata limitatamente alle questioni accolte e la causa è rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia per nuovo giudizio.

Norme richiamate

• art. 110, comma 7, D.P.R. n. 917/1986 (Tuir)

  7. I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva aumento del reddito; …

  La norma impone che i rapporti infragruppo siano valutati al valore normale; costituisce il fondamento della disciplina anti-transfer pricing e legittima l'uso di comparazioni per rideterminare i corrispettivi.

• art. 9, comma 3, D.P.R. n. 917/1986 (Tuir)

  3. Per valore normale, salvo quanto stabilito nel comma 4 per i beni ivi considerati, si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d'uso. Per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore.

  Definisce il concetto di valore normale richiedendo il confronto con prezzi in condizioni di libera concorrenza e indicando criteri e fonti (listini, mercuriali, dati oggettivi) che devono essere presi in considerazione nel confronto.

• art. 2697 c.c.

  Principio sulla ripartizione dell'onere della prova: l'Amministrazione deve provare l'esistenza delle operazioni infragruppo e gli elementi indiziari, mentre il contribuente deve dimostrare la normalità delle condizioni (valore di mercato).

• art. 360 cod. proc. civ. (motivi di cassazione richiamati)

  Norma procedurale che disciplina le ipotesi di ricorso per cassazione (vizi di motivazione, violazioni di legge, nullità procedurali ecc.).

• art. 33 D.Lgs. n. 546/1992

  Garantisce il contraddittorio e la pubblica udienza nel processo tributario salvo rinuncia; la Corte ricorda che la mancata discussione non comporta automaticamente nullità se non dimostrato specifico pregiudizio.

• art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992

  Richiamato nei motivi di nullità della decisione di merito; riguarda presunte violazioni procedurali e garanzie difensive nel giudizio tributario.

Massime di principio

• In materia di transfer pricing l'Amministrazione deve provare l'esistenza di operazioni infragruppo e che il prezzo applicato sia apparentemente anomalo; tuttavia il contribuente ha l'onere, ex art. 2697 c.c., di fornire la prova che le condizioni fossero conformi al valore normale (prezzi di mercato).
• I tassi infragruppo possono essere utilizzati come parametro legittimo per stimare il valore normale, ma devono essere contestualizzati (qualitativamente, temporalmente e territorialmente) e integrati con altri elementi comparabili rilevanti; il giudice deve motivare chiaramente perché privilegia un indice rispetto ad altri.
• Se il giudice modifica o ridetermina un tasso applicato dalle parti (es. aumento da 3,90% a 6,81%), la motivazione deve spiegare dettagliatamente le ragioni della scelta (quali elementi probatori sono stati ritenuti decisivi e perché altri parametri sono stati esclusi o ritenuti recessivi).
• La mera produzione di documenti in appello richiede che sia provata la tempestività e la confrontabilità delle condizioni (contenuto e data degli atti); l'omessa chiarificazione sul punto può rendere inammissibile la censura fondata su tali documenti.
• La mancata fissazione o la trattazione in camera di consiglio, anche in regime di udienze telematiche o per cause epidemiologiche, non determina automaticamente nullità della sentenza: per denunciare violazione del diritto di difesa è necessario dimostrare il pregiudizio specifico che la mancata discussione avrebbe impedito di superare con atti scritti.
• In sede di impugnazione il ricorso per cassazione per vizio di motivazione richiede che la parte identifichi con precisione le lacune motivazionali e la rilevanza di tali vuoti ai fini della decisione; motivazioni generiche sono destinate a essere rigettate.