Risoluzione n. 60 del 26/09/2013

Applicabilità dei tributi speciali alle annotazioni di avvenuta registrazione

La risoluzione esamina se i tributi speciali di cui al DPR n. 648 del 1972 siano dovuti in relazione alle annotazioni di avvenuta registrazione apposte sugli atti presentati alla registrazione. L’Amministrazione distingue tra attività meramente strumentali al procedimento di registrazione e prestazioni autonome rese nell’esclusivo interesse del richiedente.

Quesito e ambito della richiesta

Gli Uffici Territoriali chiedono chiarimenti sull’applicazione dei tributi speciali, previsti dal DL 533/1954, in caso di registrazione di atti presentati in originale o in copia autentica. Il quesito riguarda, in particolare, la pubblicazione di testamenti e i contratti di cottimo fiduciario, nonché il dubbio sorto dopo la circolare n. 26 del 1 giugno 2011 in materia di contratti di locazione e cedolare secca.

Viene inoltre chiesto se sia possibile non applicare i tributi speciali anche per altre ipotesi di registrazione, tra cui:

• scritture private non autenticate, serie 3;
• atti pubblici cartacei delle serie 1 e 1V;
• scritture private autenticate cartacee delle serie 2 e 2V;
• scritture private non autenticate della serie 3V;
• atti giudiziari.

Soluzione interpretativa prospettata dagli Uffici Territoriali

Secondo gli Uffici Territoriali, il presupposto per l’applicazione dei tributi speciali non sussiste con riferimento alle annotazioni di avvenuta registrazione apposte dall’Ufficio in calce o a margine dell’atto portato alla registrazione.

Inquadramento normativo e ratio dei tributi speciali

La Direzione Centrale richiama la Relazione ministeriale al DPR n. 648/1972, secondo cui i tributi speciali sono destinati a compensare particolari prestazioni rese a richiesta e nell’esclusivo interesse di altri enti o di privati dal personale dell’Amministrazione.

I tributi oggetto del quesito sono quelli del Titolo II della Tabella A allegata al DPR n. 648/1972, come sostituita dall’art. 3 della legge n. 549/1995, riferiti alle attività del personale degli uffici già appartenenti agli Uffici del Registro e dell’IVA, oggi corrispondenti al personale degli Uffici dell’Agenzia delle Entrate.

Fattispecie che integrano il presupposto impositivo

Dall’esame delle fattispecie del Titolo II della Tabella A emerge che il presupposto del tributo consiste nello svolgimento, da parte del personale dell’Ufficio, di un’attività:

• svolta unicamente nell’interesse della parte terza;
• attivata su iniziativa della parte stessa.

Le attività riconducibili al punto 2 del Titolo II sono ricondotte a due categorie:

• rilascio di certificazioni, attestazioni, copie ed estratti di atti o documenti già in possesso dell’Amministrazione;
• compilazione delle note di trascrizione ai sensi dell’art. 19 della legge n. 540/1943.

Annotazione di avvenuta registrazione: esclusione del tributo

La risoluzione afferma che le annotazioni di avvenuta registrazione di cui all’art. 16, comma 4, del DPR n. 131/1986 non sono assimilabili a certificazioni o attestazioni rilevanti ai fini dei tributi speciali. Esse consistono in una fase del procedimento di registrazione e non in un procedimento autonomo.

In particolare:

• l’Ufficio non agisce nel solo ed esclusivo interesse della parte istante, ma adempie a un obbligo di legge;
• non viene svolto un procedimento autonomo e conchiuso;
• l’interesse del richiedente è diretto all’ottenimento della registrazione, e solo in via mediata all’annotazione.

La stessa rubrica dell’art. 16, “Esecuzione della registrazione”, e il comma 3, che definisce la registrazione come annotazione in apposito registro dei dati dell’atto, confermano che l’annotazione del comma 4 è una fase interna del procedimento di registrazione.

Distinzione tra attestato di registrazione e annotazione dell’Ufficio

La Direzione distingue tra:

• attestato di registrazione, per il quale i tributi speciali sono dovuti secondo il punto 2 del Titolo II della Tabella A del DPR n. 648/1972, in quanto atto dichiarativo contenente i dati identificativi dell’atto registrato;
• annotazione dell’avvenuta registrazione apposta in calce all’atto presentato, che non è soggetta a tributo perché attività strumentale al procedimento di registrazione.

Richiamo alla circolare n. 26/E del 2011

L’orientamento è coerente con la circolare n. 26/E del 2011, la quale afferma che il presupposto per i tributi speciali non si realizza per le annotazioni di avvenuta registrazione apposte dall’Ufficio in calce o a margine dell’atto, trattandosi di una modalità di esecuzione della registrazione inserita nel relativo procedimento.

La risoluzione estende tale principio alla generalità degli atti, ritenendo che nella registrazione in generale non si rinvengano le particolari prestazioni rese nell’esclusivo interesse di terzi.

Scritture private in unico originale e fotocopia certificata conforme

Le medesime conclusioni valgono anche per l’ipotesi prevista dall’art. 16, comma 6, secondo periodo, del DPR n. 131/1986, quando l’Ufficio restituisce una fotocopia certificata conforme nel caso di scritture private presentate in unico originale.

Anche in questa ipotesi:

• l’attività dell’Ufficio, pur consistendo in una certificazione, non è assimilabile a una particolare prestazione resa su richiesta ed esclusivo interesse del terzo;
• essa si inserisce nel procedimento di registrazione;
• non costituisce presupposto per i tributi speciali.

Atti pubblici e scritture private autenticate depositati presso notai o pubblici ufficiali

La risoluzione affronta anche la registrazione di atti pubblici o scritture private autenticate di cui siano depositari notai o altri pubblici ufficiali. L’art. 36 della legge n. 340/2000 vieta, salvo i casi previsti dal comma 1, l’asportazione degli atti dai locali in cui sono conservati.

Per effetto di tale divieto:

• l’obbligo di presentazione dell’originale si considera validamente assolto mediante copia certificata conforme dal pubblico ufficiale;
• le annotazioni di cui all’art. 16, comma 4, del DPR n. 131/1986 sono effettuate direttamente dal pubblico ufficiale sugli originali in suo possesso;
• ciò avviene sulla base di un “idoneo documento scritto” emesso dalla competente amministrazione.

Esclusione del tributo anche per il documento ex art. 36 L. 340/2000

La Direzione precisa che il documento scritto previsto dall’art. 36 della legge n. 340/2000 non è qualificato dalla norma come attestazione di registrazione. Non vi è quindi un collegamento diretto, neppure lessicale, con la disciplina dei tributi speciali.

Sotto il profilo sostanziale, l’emissione di tale documento non integra una particolare prestazione a richiesta e nell’esclusivo interesse del richiedente. Anche questa attività è considerata:

• fase strumentale del procedimento di registrazione;
• adempimento di un dovere giuridico imposto all’Amministrazione;
• non autonomo procedimento rispetto alla registrazione.

Ne deriva che la fattispecie non integra il presupposto impositivo per i diritti di cui al DPR n. 648/1972.

Chiarimento sulla circolare n. 226/E del 2000

La risoluzione precisa che la circolare n. 226/E del 2000 non è incompatibile con questa conclusione. Quando essa afferma che l’idoneo documento scritto sostituisce gli adempimenti previsti dall’art. 16, comma 4, e costituisce attestato di registrazione, il termine è usato solo in senso operativo per individuare il documento rilasciato ai pubblici ufficiali.

Tale attestato svolge la stessa funzione delle annotazioni previste dall’art. 16, comma 4, e deve ricevere il medesimo trattamento fiscale.

Superamento della Risoluzione 219/2009

Alla luce dei chiarimenti forniti, viene ritenuta superata la Risoluzione 219/2009 nella parte in cui affermava che l’emissione del documento di cui all’art. 36 della legge n. 340/2000, in quanto attestato di avvenuta registrazione, integra il presupposto per l’applicazione dei tributi speciali.

Conclusione operativa

La conclusione della risoluzione è che:

• le annotazioni di avvenuta registrazione non sono soggette a tributi speciali;
• sono invece soggetti a tributo gli attestati di registrazione aventi autonoma natura dichiarativa;
• anche il documento previsto dall’art. 36 della legge n. 340/2000, se funzionale alle annotazioni di registrazione, non integra il presupposto impositivo.

Le Direzioni regionali sono incaricate di vigilare affinché le istruzioni e i principi enunciati siano osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.