Sentenza del 22/11/2016 n. 6098 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

La controversia riguardava la legittimità di un avviso emesso ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, disposizione con finalità antielusive. Il contribuente contestava l'atto perché l'Amministrazione finanziaria non gli aveva previamente inviato una richiesta di chiarimenti, impedendogli di fornire giustificazioni sulle operazioni effettuate. La questione concerneva quindi l'applicabilità delle garanzie procedimentali previste per la contestazione dell'elusione o dell'abuso del diritto.

La decisione

La Commissione tributaria ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha confermato l'illegittimità dell'avviso di accertamento. L'atto è stato ritenuto viziato perché emesso senza la preventiva richiesta di chiarimenti al contribuente. La sentenza ha riconosciuto che, in ragione della natura antielusiva dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, dovevano essere rispettate le garanzie procedimentali previste dall'art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973, applicabili al caso anteriormente all'introduzione dell'art. 10-bis della legge n. 212/2000.

Norme richiamate

• Art. 20 del d.P.R. n. 131/1986

  La disposizione è stata interpretata come norma avente finalità antielusive; pertanto, la sua applicazione richiede il rispetto delle garanzie procedimentali previste per le contestazioni di elusione fiscale.

• Art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973

  La norma è stata ritenuta applicabile, in ragione della funzione antielusiva dell'accertamento, imponendo all'Ufficio di instaurare previamente il contraddittorio mediante richiesta di chiarimenti al contribuente.

• Art. 1 del d.lgs. n. 128/2015

  La disposizione ha introdotto una disciplina generale dell'abuso del diritto e dell'elusione fiscale, superando le precedenti limitazioni applicative dell'art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973.

• Art. 10-bis della legge n. 212/2000, Statuto dei diritti del contribuente

  La norma disciplina in via generale l'abuso del diritto e l'elusione per tutti i tributi e prevede la preventiva richiesta di chiarimenti, con concessione al contribuente di un termine di 60 giorni per rispondere.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione finanziaria fonda un accertamento su una contestazione sostanzialmente antielusiva o di abuso del diritto, deve rispettare le garanzie del contraddittorio previste dalla disciplina applicabile ratione temporis.
• La mancata preventiva richiesta di chiarimenti al contribuente può determinare l'illegittimità dell'avviso di accertamento, soprattutto quando la legge richiede espressamente un termine per presentare osservazioni e giustificazioni.
• Per gli atti anteriori all'introduzione della disciplina generale sull'abuso del diritto, le garanzie dell'art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973 possono trovare applicazione anche in materia di imposta di registro quando l'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986 viene utilizzato con finalità antielusive.
• Nel valutare la validità di un avviso occorre verificare la data dell'atto, la natura effettiva della contestazione e l'eventuale obbligo dell'Ufficio di instaurare preventivamente il contraddittorio.
• La disciplina vigente deve essere distinta da quella applicabile al momento dell'accertamento: l'art. 10-bis dello Statuto dei diritti del contribuente costituisce oggi il riferimento generale per abuso del diritto ed elusione fiscale.