DECRETO 27 giugno 2025 - Ministero dell'economia e delle finanze

Riporto delle perdite fiscali infragruppo

Il decreto dà attuazione all’art. 177-ter TUIR e stabilisce quando, nelle operazioni tra soggetti appartenenti allo stesso gruppo, non si applicano i limiti e le condizioni al riporto delle perdite previsti dal TUIR. La disciplina riguarda le operazioni contemplate dagli artt. 84, commi 3, 3-bis e 3-ter, 172, commi 7 e 7-bis, 173, comma 10, e 176, comma 5-bis.

Definizioni e ambito soggettivo

Per gruppo si intende l’insieme di società o enti legati da un rapporto di controllo, nonché delle società o degli enti controllati dal medesimo soggetto. Il controllo è quello previsto dall’art. 2359, primo comma, numero 1), e secondo comma, del codice civile e può realizzarsi anche tramite soggetti residenti in Stati o territori che consentono un adeguato scambio di informazioni. Il termine «società» comprende, ove compatibile, anche gli enti commerciali. Per «consolidato» si intende il regime di tassazione di gruppo disciplinato dagli artt. 117 e seguenti TUIR.

Perdite ammesse al regime infragruppo

I limiti e le condizioni al riporto non si applicano alle perdite appartenenti a una delle seguenti categorie:

• perdite conseguite in periodi d’imposta nei quali le società partecipanti all’operazione appartenevano già allo stesso gruppo sin dall’inizio del periodo d’imposta di conseguimento;
• perdite maturate in periodi precedenti, purché siano state sottoposte con esito positivo ai limiti e alle condizioni di riporto, al momento dell’ingresso nel gruppo della società cui si riferiscono o successivamente.

Le perdite della prima categoria non comprendono quelle conseguite in periodi d’imposta antecedenti a quello in corso al 31 dicembre 2024. Le perdite della seconda categoria si considerano conseguite, ai fini del decreto, nel periodo d’imposta in cui sono state sottoposte ai relativi limiti e condizioni di riporto.

Anzianità di partecipazione al gruppo nelle operazioni straordinarie

Per individuare l’anzianità di partecipazione al gruppo rilevante ai fini del regime:

• in una fusione tra società appartenenti al medesimo gruppo, alla società risultante o incorporante è attribuita la minore anzianità tra quelle delle partecipanti; se non tutte appartengono allo stesso gruppo, l’anzianità decorre dalla data di efficacia della fusione;
• in una scissione tra soggetti dello stesso gruppo, alla beneficiaria è attribuita la minore anzianità tra quella della scissa e quella della beneficiaria; se non appartengono allo stesso gruppo, l’anzianità della beneficiaria decorre dalla data di efficacia della scissione;
• se la scissione è a favore di una società di nuova costituzione, alla beneficiaria è attribuita l’anzianità della società scissa;
• in caso di conferimento d’azienda si applicano i criteri previsti per la scissione, considerando la conferitaria come beneficiaria e la conferente come società scissa.

Criteri di determinazione e utilizzo delle perdite

Per l’applicazione dei limiti al riporto, l’importo delle perdite che eccede il valore del patrimonio netto della società si considera formato prioritariamente da perdite diverse da quelle ammesse al regime infragruppo. In via generale, si considerano utilizzate per prime le perdite conseguite nel periodo d’imposta più remoto; tale criterio non si applica alle perdite di cui all’art. 84, comma 2, TUIR.

Quando fusioni, scissioni o conferimenti coinvolgono più società con diversa anzianità di partecipazione al gruppo, ai fini del limite del patrimonio netto l’ordine delle operazioni è determinato iniziando da quelle tra i soggetti con anzianità meno recente e proseguendo verso quelle tra soggetti con anzianità progressivamente più recente.

Le disposizioni del decreto si applicano anche agli interessi passivi indeducibili riportabili ai sensi dell’art. 96, comma 5, TUIR e all’eccedenza relativa all’aiuto alla crescita economica (ACE) richiamata dall’art. 5 del d.lgs. 30 dicembre 2023, n. 216, senza stabilire per tali componenti un ordine di priorità.

Coordinamento con il consolidato fiscale

Per le perdite ammesse al regime infragruppo che residuano presso i soggetti partecipanti al consolidato dopo le operazioni considerate, resta applicabile l’art. 118, comma 2, TUIR. Non rientrano invece nel regime le perdite risultanti dalla dichiarazione del consolidato prevista dall’art. 122 TUIR e attribuite alle società partecipanti in base agli artt. 124, commi 4 e 5, e 125, comma 2, TUIR.

Regime transitorio

In presenza sia di perdite conseguite dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024 sia di perdite conseguite in periodi precedenti, i limiti e le condizioni al riporto previsti per fusioni, scissioni e conferimenti, nonché gli utilizzi delle perdite in diminuzione del reddito ai sensi dell’art. 84, commi 1 e 2, TUIR, operano secondo i criteri di priorità stabiliti dal decreto: le perdite eccedenti il patrimonio netto sono considerate prioritariamente composte da perdite diverse da quelle infragruppo e, salvo l’eccezione prevista per l’art. 84, comma 2, si utilizzano prima le perdite più risalenti. Gli stessi criteri transitori si applicano agli interessi passivi indeducibili riportabili e all’eccedenza ACE richiamata dal decreto.