Cassazione Civile, Ordinanza n. 23404/2021 del 24/08/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria, per l'anno 2011, aveva applicato imposte di registro, ipotecaria e catastale a un atto stipulato tra la società contribuente e una società del settore elettrico, qualificato dalle parti come contratto di affitto di un terreno destinato alla costruzione e gestione di un impianto fotovoltaico. L'Ufficio aveva invece riqualificato l'atto come concessione di diritto reale di superficie, ritenendo che le clausole contrattuali (costruzione dell'impianto, manutenzione, devoluzione/trasferimento degli impianti, canone periodico, durata e proroghe) fossero incompatibili con la locazione e coerenti con un diritto reale. La CTR aveva confermato l'annullamento dell'avviso, ritenendo che il contratto avesse contenuto e effetti propri della locazione e che la concessione ad aedificandum potesse assumere natura meramente obbligatoria e non reale. In Cassazione l'Agenzia deduce un unico motivo di violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, e degli artt. 952, 953 e 1615 c.c., sostenendo che la CTR avrebbe erroneamente qualificato il negozio come locazione/affitto anziché come concessione di diritto reale di superficie; la società controricorrente resiste con controricorso e memoria.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha ritenuto infondato il motivo, osservando che la questione non riguardava il collegamento con altri atti o profili di abuso/elusione, ma la corretta interpretazione del singolo atto negoziale. Ha richiamato il principio secondo cui, ai fini dell'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986, conta la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto, ma la qualificazione del contratto richiede l'esame complessivo delle clausole e la valutazione del giudice di merito, censurabile in cassazione solo se la critica investa puntualmente i canoni ermeneutici o si dimostri un loro effettivo errore applicativo. Nel caso concreto, la Corte ha ritenuto che la CTR avesse esaminato le clausole rilevanti e motivato congruamente sulla natura obbligatoria, e non reale, della concessione, valorizzando il canone periodico, la durata, le proroghe e la disciplina della sorte delle opere alla cessazione del rapporto. Ha inoltre rilevato che il motivo del ricorso non era costruito in modo conforme ai requisiti di ammissibilità, perché non confrontava adeguatamente l'intero tenore dell'atto e si limitava a contrapporre una diversa lettura a quella accolta dal giudice di merito. Le spese sono state compensate per l'assenza di giurisprudenza consolidata sulle questioni esaminate.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  La censura è stata proposta come violazione e falsa applicazione di legge.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  Ai fini dell'imposta di registro l'atto va qualificato secondo la sua intrinseca natura e i suoi effetti giuridici, senza essere vincolati alla mera denominazione formale; tuttavia l'ufficio non può oltrepassare lo schema negoziale tipico senza dimostrare un effettivo disegno elusivo e la manipolazione degli schemi negoziali.

• art. 952 c.c.

  Viene richiamato per il diritto di superficie e per la facoltà del proprietario di costituire il diritto di fare e mantenere una costruzione al di sopra del suolo a favore di altri.

• art. 953 c.c.

  È citato nel quadro normativo relativo alla superficie.

• art. 1615 c.c.

  È richiamato nel motivo come norma ritenuta applicabile dall'Agenzia, in contrapposizione alla qualificazione accolta dalla CTR.

• artt. 1362 ss. c.c.

  La qualificazione del contratto richiede l'applicazione dei canoni ermeneutici della interpretazione contrattuale, attraverso l'esame complessivo delle clausole.

• art. 1322 c.c.

  È richiamato per affermare l'autonomia contrattuale e la possibilità che una concessione ad aedificandum assuma contenuto obbligatorio atipico.

• art. 934 c.c.

  È richiamato come regola di accessione, derogabile in caso di costituzione del diritto di superficie.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  È menzionato per distinguere l'abuso del diritto dalla diversa funzione dell'art. 20 del TUR.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, la qualificazione dell'atto deve avvenire secondo la sua intrinseca natura e i suoi effetti giuridici, ma il giudice deve comunque interpretare il contratto nel suo complesso, considerando tutte le clausole rilevanti.
• La riconduzione di una concessione ad aedificandum a un diritto reale di superficie oppure a un diritto personale di godimento è questione interpretativa rimessa al giudice di merito, che deve esaminare l'intero contenuto del titolo e, in particolare, la disciplina della sorte delle opere alla cessazione del rapporto.
• In cassazione non è sufficiente contrapporre una diversa lettura delle clausole a quella accolta dal giudice di merito: il ricorrente deve indicare specificamente quali canoni ermeneutici sarebbero stati violati e in che modo.
• L'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986 non opera come norma generale di recupero dell'imposta per elusione in senso proprio, ma come criterio di qualificazione oggettiva dell'atto sulla base della sua portata economico-giuridica.
• Un contratto che preveda canone periodico, durata determinata, proroghe e disciplina del trasferimento delle opere alla scadenza può essere compatibile con una regolazione obbligatoria di tipo locatizio, se dal complesso delle clausole non emerge la volontà di costituire un diritto reale.

Come è indicizzato