Sentenza del 08/08/2017 n. 221 - Comm. Trib. Prov. Pavia

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'applicazione dell'art. 12 del d.l. n. 78/2009, che introduce una presunzione legale di evasione per alcune attività finanziarie detenute in Stati o territori a fiscalità privilegiata, con inversione dell'onere della prova a carico del contribuente. Il punto centrale è stabilire se tale presunzione possa applicarsi retroattivamente a periodi d'imposta anteriori all'entrata in vigore della norma. La decisione considera la disposizione sostanziale, poiché incide sulle regole di giudizio e sull'onere probatorio, e non meramente procedurale.

La decisione

La presunzione prevista dall'art. 12 del d.l. n. 78/2009 non può essere applicata retroattivamente. In assenza di una disciplina retroattiva valida, l'Amministrazione finanziaria non può utilizzare tale presunzione per accertamenti relativi a periodi anteriori all'entrata in vigore della norma. La disposizione deve quindi essere applicata solo ai periodi d'imposta successivi alla sua entrata in vigore, nel rispetto del divieto generale di retroattività delle norme sostanziali.

Norme richiamate

• Art. 12 del decreto-legge n. 78/2009

  Presunzione legale di evasione con inversione dell'onere della prova a carico del contribuente

  La norma ha natura sostanziale perché introduce una presunzione legale e modifica le regole sull'onere della prova; pertanto non può essere applicata retroattivamente.

• Art. 11, comma 1, delle Disposizioni sulla legge in generale

  La legge non dispone che per l'avvenire: essa non ha effetto retroattivo

  Esprime il principio generale secondo cui le norme, soprattutto quelle sostanziali, si applicano ai fatti e ai periodi successivi alla loro entrata in vigore.

• Art. 3, comma 1, della legge n. 212/2000

  Salvo quanto previsto dall'articolo 1, comma 2, le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo

  Conferma, in materia tributaria, il divieto di applicazione retroattiva delle disposizioni che incidono sulla posizione sostanziale del contribuente.

Massime di principio

• Una norma tributaria che introduce una presunzione legale o modifica l'onere della prova ha natura sostanziale e, salvo espressa previsione valida, non può essere applicata a periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• La qualificazione di una disposizione come procedurale non dipende soltanto dal fatto che essa riguardi il processo o l'accertamento: se modifica concretamente le regole di giudizio o la posizione probatoria del contribuente, deve essere considerata sostanziale.
• In caso di accertamenti relativi a periodi precedenti alla nuova norma, l'Amministrazione deve fondare la pretesa su regole e presunzioni già vigenti all'epoca; non può utilizzare retroattivamente un meccanismo probatorio più sfavorevole.
• Il contribuente può contestare l'accertamento quando la presunzione legale viene applicata a periodi anteriori all'entrata in vigore della disposizione, richiamando il divieto di retroattività delle norme tributarie sostanziali.