Sentenza del 09/03/2021 n. 6394 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Accertamento fiscale per l'anno 2007 per omessa presentazione delle dichiarazioni annuali e omessa fatturazione di operazioni imponibili (IVA, IRES, IRAP) con irrogazione di sanzioni; l'Ufficio contestava la sostanziale natura commerciale dell'attivita' dell'associazione, la mancanza di vita associativa e la carente democraticita' della gestione, nonche' la distribuzione indiretta di avanzi/compensi ingiustificati ai soci fondatori/componenti del consiglio direttivo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso in tutti i suoi sei motivi. Ha ritenuto la censura di omessa/insufficiente motivazione inammissibile o priva di interesse; ha confermato la valutazione di merito secondo cui l'ente ha operato in concreto come ente commerciale (ricavi ingenti prevalentemente da intermediazione, quote associative esigue, reimpiego dei proventi non a favore delle attivita' non profit ma come compensi ai soci senza documentazione e proporzionalita'), con conseguente aggiramento del divieto di distribuzione indiretta degli utili. Sono stati rigettati i rilievi relativi all'IVA (l'associazione non aveva applicato l'IVA e quindi il corrispettivo non la includeva), alle detrazioni/deduzioni sollevate in appello (rinviate o dichiarate nuove questioni inammissibili) e all'esimente delle sanzioni per presunta buona fede/insicurezza normativa. Condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore dell'Agenzia delle Entrate (euro 10.300,00 oltre spese prenotate) e possibili ulteriori oneri per contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c. (nn. 3 e 5)

  Usata per valutare l'ammissibilita' e la fondatezza dei motivi di ricorso: la Corte ha dichiarato inammissibili o infondati motivi per carenza di specificazione, autosufficienza o perche' attengono a valutazioni di fatto non sindacabili in sede di legittimita'.

• art. 111 Cost. e art. 132 c.p.c.

  Richiamati nella censura sulla presunta omessa pronuncia/motivazione; la Corte ha ritenuto le doglianze inammissibili o carenti.

• Decreto Legislativo n. 546/1992, art. 36

  Richiamato in relazione alla presunta omessa pronuncia della CTR; la Corte ha ritenuto materia esaminata dal giudice d'appello e la censura inammissibile.

• Decreto Legislativo n. 460/1997, art. 10 comma 6

  Fornisce presunzioni di distribuzione indiretta (es. compensi superiori del 20% rispetto ai contratti collettivi). La Corte osserva che il superamento della soglia esclude il regime di favore, ma il mancato superamento non prova automaticamente la correttezza: il giudice di merito puo' valutare il complesso degli elementi e ritenere comunque la natura commerciale e la sproporzione dei compensi.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 633/1972, art. 60 u.c.

  "Il contribuente ha diritto di rivalersi dell'imposta o della maggiore imposta relativa ad avvisi di accertamento o rettifica nei confronti dei cessionari dei beni o dei committenti dei servizi soltanto a seguito del pagamento dell'imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi. In tal caso, il cessionario o il committente puo' esercitare il diritto alla detrazione, al piu' tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l'imposta o la maggiore imposta addebitata in via di rivalsa ed alle condizioni esistenti al momento di effettuazione della originaria operazione"

  Applicabile al caso: l'associazione non aveva applicato l'IVA e dunque il corrispettivo non includeva l'imposta; la norma consente, ove sussistano i presupposti, la rivalsa dell'imposta accertata sui cessionari/committenti.

• Direttiva 2006/112/CE (art. 167 e artt. 16, 178)

  Richiamata nei motivi relativi allo scorporo dell'IVA e alla detrazione; la Corte ha ritenuto irrilevante la doglianza poiche' in fattispecie concreta l'IVA non era stata applicata al corrispettivo e le questioni sollevate non erano state trattate in sede di merito o erano nuove.

• Decreto Legge n. 1/2012, art. 93 conv. in L. n. 27/2012

  Richiamato tra le norme evocate in relazione alla disciplina transitoria sugli accertamenti; la Corte lo ritiene applicabile ai rapporti con accertamenti divenuti definitivi dopo la sua entrata in vigore.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 55

  Richiamato nell'ambito delle doglianze sulla detraibilita' dell'IVA; Corte ha ritenuto le relative questioni come nuove e quindi inammissibili in sede di legittimita' quando non trattate in merito.

• TUIR (art. 99, comma 1)

  Richiamato in rapporto alla deducibilita' del costo relativo all'IVA esclusa dalla rivalsa; la Corte ha considerato la questione nuova e non computabile in sede di legittimita', pur ricordando che la rivalsa e le sue conseguenze fiscali sono disciplinate dalla normativa vigente.

• Decreto Legislativo n. 472/1997, art. 6 (e art. 5)

  Norme sulle sanzioni tributarie: la Corte ricorda che per l'esclusione delle sanzioni non basta la mera volontarieta' della condotta ma occorre dimostrare l'errore inevitabile (buona fede), e che la colpa e' presunta fino a prova contraria posta a carico del contribuente. Nel caso la CTR ha correttamente ritenuto che l'associazione non ha fornito la prova della diligenza richiesta.

• Legge n. 689/1981, art. 3

  Richiamata per i principi generali sulle responsabilita' nelle sanzioni amministrative: la Corte la interpreta insieme al D.Lgs. 472/1997 per stabilire l'onere della prova della buona fede/inesimente.

• D.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1-quater

  Richiamato con riferimento all'ulteriore contributo unificato eventualmente dovuto dal ricorrente per il deposito del controricorso o per altre pendenze processuali.

• Sentenza Corte di Giustizia (7 novembre 2013, cause C-249/12 e C-250/12, Corina-Hrisi Tulica')

  La Corte di Giustizia precisa che il prezzo pattuito e' considerato comprensivo di IVA solo se il fornitore non puo' rivalersi dell'IVA sul committente; la Cassazione ha ritenuto la sentenza pertinente ma non applicabile alla fattispecie dato che l'associazione non aveva fatturato IVA e il nostro ordinamento prevede la possibilita' di rivalsa disciplinata dal DPR 633/1972 art. 60.

Massime di principio

• La valutazione della natura commerciale di un ente associativo dipende dal complesso degli elementi di fatto (fonti dei ricavi, proporzione tra quote associative e altri ricavi, modalita' di erogazione dei servizi, presenza di retribuzioni sproporzionate e documentate). Non e' sufficiente che alcuni indici favorevoli siano rispettati (es. non superamento della soglia del 20% prevista dall'art.10 D.Lgs.460/1997) per escludere una valutazione complessiva di commercialita'.
• Perche' venga escluso il regime non profit e' rilevante la prova che gli avanzi/utile siano stati effettivamente distribuiti o impiegati in modo tale da escludere la prevalenza delle finalita' istituzionali (compensi ingiustificati ai soci, assenza di vita associativa, ricavi derivanti da intermediazione).
• Le questioni di diritto nuovo o non sollevate e decise nei precedenti gradi di giudizio non possono essere introdotte per la prima volta in Cassazione: rischiano di essere dichiarate inammissibili per novita'.
• Se l'ente non ha applicato l'IVA sul corrispettivo, non si puo' automaticamente ritenere che il prezzo fosse IVA-inclusive: occorre considerare la possibilita' di rivalsa prevista dall'ordinamento (DPR 633/1972 art.60) e la concreta posizione giuridica e di fatto dell'operazione.
• Sulle sanzioni tributarie incombe sul contribuente la prova della diligente condotta e dell'errore inevitabile per ottenere l'esimente: la mera buona fede soggettiva o il seguire una certa normativa non sono di per se' sufficienti senza dimostrare l'inesigibilita' dell'adozione di comportamenti diversi.
• Il giudice di merito ha ampia discrezionalita' nella valutazione delle prove e degli elementi indiziari: le sue valutazioni di fatto, se logicamente motivate, non sono rivedibili in Cassazione se non per vizi di diritto o carenze motivazionali specifiche.