Cassazione Civile, Sentenza n. 7309/2023 del 13/03/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava un maggior imponibile IRPEF per gli anni 2005-2007, ritenuto costituito da proventi illeciti derivanti da operazioni soggettivamente inesistenti tra la società austriaca HTK e Cantieri Navali S.p.A., con somme poi entrate nella disponibilità del contribuente. L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR che aveva ritenuto non provate le riprese fondate su risultanze di un procedimento penale non definitivo e aveva riconosciuto l'effetto inibitorio dello 'scudo fiscale' per somme rimpatriate.

La decisione

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo (perché la CTR aveva deciso sul merito e non per vizi formali di motivazione), ha accolto il secondo motivo nei punti rilevanti (la CTR ha errato nell'affermare che l'ufficio avesse indebitamente scaricato sull'assistito l'onere della prova: le risultanze penali possono essere utilizzate come indizi nel giudizio tributario e l'ufficio aveva assolto il proprio onere probatorio) e ha accolto il terzo motivo (la CTR non ha valutato se il contribuente avesse effettivamente assolto l'onere di dimostrare che il reddito contestato fosse riconducibile alle somme 'scudate' e rimpatriate; lo 'scudo' ha natura eccezionale e richiede prova della correlazione oggettiva, cronologica e quantitativa). Per questi motivi la sentenza è stata cassata in relazione ai motivi accolti e la causa è stata rinviata alla Corte tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame; le spese di legittimità sono demandate.

Norme richiamate

• art. 42 D.P.R. 600/1973

  L'Agenzia sosteneva che l'avviso fosse motivato ai sensi di legge; la Corte rileva però che la CTR non aveva annullato l'atto per vizio formale ma aveva valutato il merito delle riprese, quindi la censura sull'art. 42 non coglieva la reale ratio decidendi.

• art. 7 legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamato nel ricorso in relazione ai principi di motivazione e diritto di difesa; la decisione distingue tra vizi formali di motivazione e valutazione di merito delle prove.

• art. 2697 cod. civ.

  Regola l'onere della prova; la Corte ricorda che la cassazione è ammessa quando il giudice abbia impropriamente attribuito l'onere a una parte diversa da quella cui incombe secondo le regole generali, non quando contestata sia la valutazione delle prove.

• art. 19 D.P.R. 633/1972

  Norma sull'IVA richiamata dall'Agenzia ma ritenuta inapplicabile perché la controversia riguardava esclusivamente IRPEF e non questioni di detrazione IVA.

• art. 14 legge n. 537/1993 (comma 4)

  Nelle categorie di reddito di cui all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, devono intendersi ricompresi, se in esse classificabili, i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo se non già sottoposti a sequestro o confisca penale

  Stabilisce che i proventi da fatto illecito rientrano nelle categorie di reddito anche senza sentenza di condanna passata in giudicato, purché il fatto materiale non sia stato definitivamente escluso; le risultanze processuali penali possono costituire indizi utilizzabili nel giudizio tributario.

• art. 13-bis d.l. n. 78/2009, conv. l. n. 102/2009

  Riguarda l'effetto inibitorio dello 'scudo fiscale' sul potere di accertamento: l'agevolazione ha natura eccezionale e il contribuente ha l'onere di provare i presupposti e la concreta correlazione tra redditi accertati e somme o beni rimpatriati/regolarizzati.

• art. 14 d.l. n. 350/2001 (richiamato)

  Norma richiamata sul potere di accertamento e sui limiti posti dalla normativa di 'scudo'; la Corte precisa che il limite è eccezionale e non opera automaticamente per tutte le situazioni di accertamento.

• D.P.R. n. 917/1986 (art. 6 richiamato)

  Richiamato in relazione alla classificazione dei redditi: utile per definire la ricomprensione dei proventi da illeciti nelle categorie di reddito.

Massime di principio

• Le risultanze e le prove acquisite in un procedimento penale, anche se non concluse con sentenza passata in giudicato, possono essere utilizzate nel giudizio tributario come indizi sottoponibili a valutazione critica dal giudice tributario.
• Lo 'scudo fiscale' (art.13-bis d.l.78/2009) ha natura eccezionale e inibitoria dell'accertamento solo se il contribuente dimostra la concreta correlazione oggettiva, cronologica e quantitativa tra i redditi non dichiarati e le somme o i beni rimpatriati o regolarizzati; l'onere della prova grava sul contribuente.
• Il giudice tributario non può essere censurato per mancata motivazione formale se la sua decisione è fondata su una valutazione di merito delle prove; le censure devono cogliere la reale ratio decidendi.
• Ai fini dell'onere della prova (art. 2697 c.c.), la cassazione è fondata quando il giudice ha attribuito l'onere a una parte diversa da quella cui spettava secondo le regole normative; non è sufficiente contestare la valutazione probatoria compiuta dal giudice.
• In presenza di accertamenti basati su operazioni sospette di inesistenza soggettiva o frode, l'Amministrazione può fondare le proprie contestazioni anche su atti di indagine penale come elementi di prova a supporto, ma tali elementi devono essere valutati in relazione alla loro sufficienza e coerenza con il resto della prova.