Cassazione Civile, Sentenza n. 34806/2023 del 12/12/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di una cartella di pagamento per recupero di un tax credit spettante agli esercenti sale cinematografiche, utilizzato in compensazione nella dichiarazione dei redditi 2007: la contribuente sostenne che la compensazione eccedente era dovuta a un errore materiale e che il credito sussisteva; l'Amministrazione eccepì l'inammissibilità della compensazione perché il credito non risultava dalla dichiarazione e chiese le relative sanzioni.

La decisione

La Corte ha respinto il ricorso principale di Emiro Cinema e ha accolto parzialmente il ricorso incidentale dell'Agenzia. La Corte ha ritenuto infondati i mezzi principali del contribuente (nullità per omessa pronunzia; erronea motivazione; vizio costituzionale/emendabilità), confermando che la compensazione è ammessa solo per crediti risultanti da dichiarazione e che l'asserita possibilità di emendare l'errore non era provata né applicabile al caso di credito negoziale. Tuttavia la Corte ha cassato la sentenza d'appello sul punto delle sanzioni in quanto la C.T.R. aveva ingiustificatamente applicato un criterio di esenzione basato su responsabilità non adeguatamente ricondotta alle cause di non punibilità previste dall'art. 6 del d.lgs. n. 472/1997; decidendo nel merito, la Corte ha rigettato integralmente la domanda del contribuente (compresa la richiesta di annullamento delle sanzioni) e ha condannato la ricorrente al pagamento delle spese processuali e altri oneri.

Norme richiamate

• art. 36-bis, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  norma sulla procedura di controllo automatizzato che ha originato l'accertamento e la successiva cartella di pagamento

• art. 26, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602

  citata nella doglianza della contribuente ma i giudici regionali l'hanno ritenuta non rilevante rispetto alla decisione sulla compensazione

• art. 6, legge 27 luglio 2000, n. 212

  riferimento allo Statuto dei diritti del contribuente invocato dalla contribuente, ma la C.T.R. ha ritenuto infondate le relative doglianze

• art. 17, d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  «soggetti che eseguono versamenti unitari delle imposte»

  disciplina generale della compensazione: la Corte ha ritenuto corretta l'applicazione della norma nella versione vigente all'epoca, essendo la compensazione ammessa per crediti risultanti da dichiarazioni e denunce periodiche

• art. 1, comma 331, legge 24 dicembre 2007, n. 244

  norma che richiamava il meccanismo generale della compensazione per il tax credit spettante agli esercenti sale cinematografiche; conferma che il credito doveva risultare dalla dichiarazione

• artt. 23 e 24, d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamati in relazione agli obblighi di annotazione dei registri contabili, menzionati dalla contribuente come prescritto dalla circolare dell'Agenzia

• circolare Agenzia delle Entrate n. 165/E del 2000

  richiamata dalla contribuente per sostenere l'obbligo di annotazione del credito e che l'omissione sarebbe un mero errore materiale; Corte ha ritenuto che l'onere di provare la riconoscibilità dell'errore non fosse assolto

• art. 13, d.l. n. 471 del 1997

  «sanzione pari al trenta per cento del credito utilizzato»

  disciplina delle sanzioni per violazioni sulle modalità di utilizzo del credito d'imposta; la Corte ha rilevato che la sanzione è prevista salvo disposizioni speciali e che l'esonero richiede condizioni specifiche non riscontrate

• art. 6, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  norma sulle cause di non punibilità nelle sanzioni tributarie; la sentenza d'appello aveva fatto riferimento a principi di non punibilità per assenza di colpa ma la Corte di cassazione ha ritenuto che nessuna fattispecie prevista dall'art. 6 ricorresse senza adeguata allegazione probatoria

• art. 1427 e ss. cod. civ.

  richiamati per il principio che l'emenda di un 'atto negoziale' (o dichiarazione con effetti riconoscitivi) richiede la prova che l'errore fosse essenziale e riconoscibile, non applicabile automaticamente all'errore materiale nella dichiarazione fiscale

• art. 354 cod. proc. civ.

  menzionato in relazione alle nullità che obbligano il giudice d'appello a rimettere la causa al primo grado; la Corte ha spiegato che il vizio lamentato non rientrava tra tali ipotesi

• art. 360 cod. proc. civ.

  riferimento alle ipotesi di ricorso per cassazione (tra cui il n. 5): la Corte ha osservato l'inammissibilità di sovrapporre mezzi eterogenei e le limitazioni al sindacato di legittimità sui fatti nelle ipotesi di doppia conforme

• art. 111 Cost.

  richiamato relativamente al minimo costituzionale della motivazione richiesta ai provvedimenti giurisdizionali (mancanza o motivazione apparente)

• art. 13, d.P.R. n. 115 del 2002, comma 1-bis

  norma sul contributo unificato: la Corte ha disposto l'eventuale applicazione dell'ulteriore importo dovuto a norma di tale disposizione

Massime di principio

• La compensazione di un credito d'imposta è ammessa solo se il credito risulta dalla dichiarazione o dalle denunce periodiche: l'omessa indicazione del credito nella dichiarazione ostacola la riconoscibilità del credito e ne impedisce l'utilizzo in compensazione per l'anno interessato.
• L'asserita 'emendabilità' di un errore nella dichiarazione non è automaticamente applicabile quando la dichiarazione ha effetti negoziali o è condizione per il riconoscimento di un vantaggio fiscale (crediti): il contribuente deve provare che l'errore era essenziale e obiettivamente riconoscibile ai sensi degli artt. 1427 e ss. c.c.
• Le esenzioni o attenuazioni delle sanzioni per violazioni formali devono essere ricondotte alle specifiche ipotesi legislative (es. art. 6 d.lgs. n. 472/1997) e richiedono una adeguata allegazione e prova; la semplice invocazione di un 'errore materiale' non basta se l'omissione è idonea a pregiudicare il controllo fiscale.
• In sede di cassazione, il sindacato di merito è limitato: la 'doppia conforme' (stesso esito nei due gradi di merito) restringe la possibilità di rimettere in discussione i fatti; inoltre non è ammessa la combinazione di censure eterogenee sotto un unico motivo di ricorso.
• I giudici d'appello non sono obbligati a rinviare la causa al primo grado per vizi di motivazione di cui l'appellante si duole, salvo che si tratti delle nullità espressamente previste dalla legge; essi devono decidere nel merito convertendo il vizio in motivo di gravame quando possibile.