Ordinanza del 23/10/2017 n. 25044 - Corte di Cassazione

Accertamento tributario a tavolino e contraddittorio preventivo

La Corte di cassazione esamina la legittimità di un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2006, emesso nei confronti del contribuente per IRPEF, IVA e IRAP. La controversia riguarda, in particolare, l’applicabilità del termine dilatorio di sessanta giorni previsto dall’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 nel caso di accertamento svolto senza accesso presso i locali dell’attività del contribuente.

Iter processuale

La CTP di Milano aveva accolto il ricorso del contribuente contro l’avviso di accertamento, limitatamente alla materia rientrante nella giurisdizione tributaria. La CTR della Lombardia, con sentenza n. 5491/15/2015, depositata il 17 dicembre 2015 e notificata l’11 gennaio 2016, aveva rigettato l’appello dell’Agenzia delle Entrate.

L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando la violazione e falsa applicazione dell’art. 12 della legge n. 212/2000 e dell’art. 31 del d.P.R. n. 600/1973, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Il contribuente ha resistito con controricorso.

Natura dell’accertamento

La Corte esclude che la verifica possa essere equiparata a un accesso, ispezione o verifica presso i luoghi destinati all’esercizio dell’attività, ai sensi dell’art. 12, comma 1, dello Statuto del contribuente.

La circostanza che vi sia stata una lunga interlocuzione tra l’Amministrazione finanziaria e il contribuente, conseguente a una richiesta di trasmissione di documenti, non modifica la natura dell’attività istruttoria. L’accertamento resta un accertamento cosiddetto “a tavolino”, poiché non ha interessato i locali dell’attività e non è configurabile una categoria intermedia avente gli stessi effetti dell’accesso in loco.

Inapplicabilità dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000

La Corte richiama il principio affermato dalle Sezioni Unite con sentenza 9 dicembre 2015, n. 24813, secondo cui l’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 non si applica agli accertamenti “a tavolino”.

In particolare, nell’ordinamento non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo la cui violazione determini automaticamente la nullità dell’atto, salvo che una specifica disposizione di legge preveda espressamente tale conseguenza.

La pronuncia richiama inoltre Cass. n. 18184/2013 e successive decisioni conformi, tra cui Cass. n. 10903/2016, n. 11283/2016, n. 2875/2017 e n. 3012/2017.

Distinzione tra imposte dirette, IRAP e IVA

L’accertamento riguardava sia imposte non armonizzate, IRPEF e IRAP, sia l’IVA, che costituisce tributo armonizzato.

Per IRPEF e IRAP, l’assenza del contraddittorio preventivo non determina l’illegittimità dell’avviso, poiché agli accertamenti “a tavolino” non si applica il termine dilatorio di cui all’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente. La Corte ritiene quindi illegittime le conclusioni della CTR sul punto.

Per l’IVA, invece, l’obbligo di contraddittorio preventivo deriva dai principi dell’ordinamento unionale. La sua violazione può incidere sulla validità dell’accertamento soltanto se il contribuente dimostra concretamente quali elementi avrebbe potuto far valere, qualora fosse stato tempestivamente interpellato, e se tali elementi avrebbero potuto evitare l’emissione dell’atto. Il giudice del rinvio dovrà quindi verificare che le contestazioni del contribuente non siano meramente pretestuose.

Utilizzabilità della documentazione prodotta in giudizio

La Corte affronta anche la questione dei documenti prodotti dal contribuente soltanto nella fase contenziosa e non trasmessi in risposta all’invito dell’Ufficio durante il procedimento amministrativo.

La sanzione di inutilizzabilità prevista:

• dall’art. 32, comma 4, del d.P.R. n. 600/1973 per le imposte dirette;
• dall’art. 51, comma 5, del d.P.R. n. 633/1972 per l’IVA;

può essere applicata solo se l’Ufficio dimostra che il contribuente era stato preventivamente invitato, in modo specifico e puntuale, a esibire la documentazione e che era stato informato delle conseguenze della mancata ottemperanza.

L’onere della prova relativo all’avvenuto invito e alla corretta informativa grava sull’Amministrazione finanziaria. Il giudice tributario dovrà quindi accertare in fatto il contenuto dell’invito e l’eventuale avvertimento sulle conseguenze della mancata produzione.

La Corte collega tale obbligo informativo ai principi di lealtà e collaborazione che devono caratterizzare l’azione amministrativa ai sensi degli artt. 6 e 10 della legge n. 212/2000. Sono richiamate, sul punto, Cass. n. 27069/2016, n. 11765/2014 e n. 22126/2013.

Decisione e rinvio

Il ricorso dell’Agenzia delle Entrate viene accolto. La sentenza della CTR Lombardia viene cassata e la causa è rinviata alla stessa Commissione tributaria regionale, in diversa composizione.

Il giudice del rinvio dovrà uniformarsi ai principi stabiliti dalla Corte e, in particolare:

• escludere l’applicazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 agli accertamenti IRPEF e IRAP svolti “a tavolino”;
• verificare, con riferimento all’IVA, se il contribuente abbia indicato ragioni concrete e non pretestuose che avrebbe potuto far valere in un contraddittorio preventivo;
• accertare se l’Ufficio abbia specificamente richiesto la documentazione successivamente prodotta in giudizio e abbia informato il contribuente delle conseguenze della mancata esibizione;
• decidere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Dispositivo

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, alla quale demanda anche la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione.