Cassazione Penale, Sentenza n. 44508/2024 del 05/12/2024

Esito

La controversia

Ricorso in cassazione avverso la sentenza della Corte d'appello de L'Aquila (18/03/2024) che aveva confermato la condanna emessa dal Tribunale di Avezzano (30/09/2022) a 2 anni di reclusione per frode fiscale (art. 2 D.lgs. n. 74/2000) relativamente alla dichiarazione IVA della CARTUR S.r.l., sottoscritta dal ricorrente quale liquidatore. Il ricorrente ha dedotto tre motivi: (1) vizio di motivazione e travisamento dei fatti per avere la Corte attribuito al ricorrente il ruolo di gestore effettivo e di utilizzatore delle fatture inesistenti, oltre a confondere la sua posizione di socio con quella di amministratore; (2) violazione di legge perché la responsabilità penale non poteva essere ricondotta al dichiarante senza tener conto della condotta del precedente amministratore che avrebbe acquisito le fatture, e lo status di socio di maggioranza non può di per sé radicare la componente soggettiva del reato; (3) violazione di norme tributarie e penali (art. 2 D.lgs.74/2000, artt. 17,18,21 DPR 633/1972 e art. 47 c.p.), contestando la qualificazione di inesistenza soggettiva delle operazioni in ragione del fatto che la Progetto Italia risultava formalmente cedente e che l'illecito rapporto di somministrazione non inciderebbe sulla legittimazione all'emissione delle fatture.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso reputandolo infondato. Ha riconosciuto la legittimità dell'attribuzione del reato al ricorrente in quanto la dichiarazione IVA è stata sottoscritta da lui quale liquidatore (art. 1, comma 4, DPR 322/1998) e, pur subentrando come liquidatore, egli era già socio di maggioranza e dunque non estraneo alla gestione societaria. La Corte ha ritenuto che il momento consumativo del reato sia la presentazione della dichiarazione e che il dichiarante abbia l'obbligo di verificare la genuinità degli elementi passivi indicati. È stato altresì confermato che le fatture che mascherano una somministrazione irregolare di manodopera mediante un appalto di servizi costituiscono fatture soggettivamente inesistenti e rilevanti ai fini del reato previsto dall'art. 2 D.lgs. 74/2000. Il motivo basato sull'art. 47 c.p. (errore sulla norma) è stato rigettato in quanto non sussisteva una situazione oggettiva di incertezza normativa tale da escludere il dolo. In sintesi: rigetto del ricorso e conferma della condanna (pena di 2 anni).

Norme richiamate

• DPR 22/7/1998 n. 322, art. 1, comma 4

  "la dichiarazione dei soggetti diversi dalle persone fisiche è sottoscritta, a pena di nullità, dal rappresentante legale, e in mancanza da chi ne ha l'amministrazione anche di fatto, o da un rappresentante negoziale"

  La dichiarazione IVA sottoscritta dal liquidatore rappresenta la manifestazione di volontà della società e rende penalmente rilevante la responsabilità del soggetto che la sottoscrive per i contenuti falsi indicati nella dichiarazione.

• D.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 1, comma 1, lett. a)

  "per fatture o altri documenti per operazioni inesistenti si intendono quelli emessi a fronte di operazioni non realmente effettuate in tutto o in parte o che ... riferiscono l'operazione a soggetti diversi da quelli effettivi"

  La definizione normativa comprende anche le fatture soggettivamente false (quando l'operazione è realizzata ma imputata a soggetti diversi da quelli effettivi) e quindi la fatturazione che maschera una somministrazione irregolare rientra nella fattispecie penale.

• D.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 2

  Disciplina il reato di utilizzo in dichiarazione di fatture o documenti per operazioni inesistenti; la consumazione è collegata alla presentazione della dichiarazione che incorpora elementi passivi fittizi.

• DPR 26/10/1972 n. 633 (artt. 17, 18, 21)

  Norme sui presupposti e sulla fatturazione ai fini IVA richiamate nella valutazione della regolarità formale e sostanziale delle fatture; la semplice emissione formale non esclude la falsità soggettiva quando l'operazione è schermata.

• Codice Penale, art. 47

  L'errore sulla norma non esclude il dolo salvo oggettiva e inevitabile incertezza applicativa; nella fattispecie non sussisteva tale incertezza, pertanto la previsione non ha escluso la responsabilità.

• Codice Civile, art. 2487

  Richiamato sul punto che il liquidatore assume la rappresentanza della società in stato di liquidazione e pertanto è legittimato a sottoscrivere le dichiarazioni fiscali della società.

• DPR 29/9/1973 n. 600, art. 39, comma 1

  Citato a supporto del principio, in ambito civile-tributario, che il socio di maggioranza può essere chiamato a rispondere di elementi di reddito attribuiti pro quota, come criterio di imputazione in situazioni societarie a ristretta base.

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 109

  Riferito al principio per cui costi derivanti da contratti nulli o da operazioni inesistenti non sono deducibili, contribuendo alla qualificazione fiscale delle operazioni simulate.

Massime di principio

• La sottoscrizione della dichiarazione fiscale da parte del rappresentante legale o del liquidatore rende quest'ultimo penalmente responsabile per le false indicazioni contenute nella dichiarazione, salvo prova che non poteva ragionevolmente conoscere o verificare i fatti.
• Lo status di socio di maggioranza può essere valorizzato come elemento indiziario della conoscenza o della possibilità di controllo sui fatti societari: non è di per sé una condanna automatica, ma può integrare la prova della volontarietà o della conoscibilità della frode.
• La responsabilità penale per le fatture 'soggettivamente' inesistenti sussiste anche quando l'operazione materiale è stata eseguita ma imputata a soggetti diversi da quelli reali (es. appalto che nasconde somministrazione irregolare); la simulazione relativa produce rilevanza penale e fiscale.
• Il semplice fatto che le fatture siano formalmente emesse da un soggetto non esclude che esse siano soggettivamente inesistenti se l'operazione serve a schermare un rapporto giuridico nullo o differente; occorre valutare la corrispondenza tra realtà commerciale e rappresentazione documentale.
• L'errore sulla norma (art. 47 c.p.) non esclude il dolo nei reati tributari se non sussiste un'obiettiva situazione di incertezza interpretativa; la diligenza nella verifica contabile è richiesta ai soggetti che presentano le dichiarazioni.
• In situazioni analoghe è raccomandabile effettuare verifiche documentali e contabili approfondite prima della presentazione delle dichiarazioni (audit, richiesta di chiarimenti, coinvolgimento degli organi decisionali), nonché valutare l'azione anche contro i precedenti amministratori qualora emerga il loro ruolo nella formazione delle poste contestate.