Cassazione Civile, Sentenza n. 31177/2023 del 09/11/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione dell'imposta di registro e relative sanzioni, emesso dall'Agenzia delle Entrate in relazione ad atti (finanziamento soci e garanzia fideiussoria) enunciati in un decreto ingiuntivo emesso nei confronti di Fortore Energia/holding. La ricorrente deduceva: carenza del presupposto impositivo per essere venuta meno la formula esecutiva del decreto ingiuntivo; nullità per mancata notifica agli altri coobbligati/violazione del contraddittorio e del litisconsorzio; insufficiente motivazione dell'avviso per mancata allegazione del decreto ingiuntivo; errata qualificazione del finanziamento come fruttifero/questione IVA vs registro; omessa valutazione di deduzioni istruttorie e vizi di motivazione del giudice d'appello.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della società Fortore Energia. Ha ritenuto infondate o inammissibili le censure: 1) la notifica non aveva comportato nullità né violazione del contraddittorio poiché il litisconsorzio fra debitori è facoltativo (art.57 DPR 131/86) e il giudizio è validamente instaurato anche notificando solo l'ufficio impositore; 2) l'avviso di liquidazione è sufficientemente motivato anche per relationem se l'atto richiamato è conosciuto o agevolmente conoscibile dal contribuente (art.54 co.5 DPR 131/86, art.7 L.212/2000), per cui non vi è nullità per mancata allegazione del decreto ingiuntivo; 3) gli atti enunciati (finanziamento e fideiussione) sono soggetti a tassazione per enunciazione ai sensi dell'art.22 DPR 131/86 indipendentemente dall'esecutività o successiva revoca del decreto, purché sussistano gli elementi essenziali per identificarli nell'atto enunciante; 4) talune questioni sollevate in cassazione sono state ritenute inammissibili perché non dedotte in sede di merito. Conseguentemente il ricorso è respinto, la ricorrente è condannata alle spese e al versamento del contributo unificato aggiuntivo previsto.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 22

  art. 22 d.P.R. n.131/1986

  Disciplina della tassazione per enunciazione: gli atti enunciati in un atto posto a registrazione sono soggetti a imposta di registro se formati fra le stesse parti; la Corte conferma che la enunciazione vale come presupposto impositivo e comporta anche l'applicazione delle sanzioni per omessa registrazione quando si tratti di atti da registrare in termine fisso.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 37

  art. 37 d.P.R. n.131/1986

  Gli atti dell'autorità giudiziaria (tra cui i decreti ingiuntivi esecutivi) sono soggetti ad imposta anche se impugnabili; la Corte distingue l'imposizione sul provvedimento giudiziario (imposta proporzionale) dall'imposizione sugli atti enunciati (registrazione in termine fisso) e afferma che l'enunciazione contenuta in un atto giudiziario è tassabile indipendentemente dall'esecutività del provvedimento enunciante.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 57

  art. 57 d.P.R. n.131/1986

  Prevede la responsabilità solidale delle parti per l'imposta di registro; la Corte osserva che tale solidarietà non impone il litisconsorzio necessario nel processo, essendo facoltativo, e dunque la mancata notifica ai coobbligati non determina nullità del processo tributario.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 69

  art. 69 d.P.R. n.131/1986

  Norma sulle sanzioni per omessa registrazione; la Corte ricorda che, se l'atto enunciato fosse soggetto a registrazione in termine fisso, trovano applicazione anche le sanzioni previste dall'art.69.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 7

  art. 7 L. n.212/2000 (Statuto del contribuente)

  Principi di tutela del contribuente e obblighi motivazionali dell'atto impositivo: la Corte ritiene compatibile la motivazione per relationem se il documento richiamato è conoscibile dal destinatario e le indicazioni essenziali sono presenti nell'atto tributario.

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 - art. 54 comma 5

  art. 54, comma 5, d.P.R. n.131/1986

  Regime dell'obbligo di indicare gli estremi dell'atto da registrare o il fatto da denunciare nell'avviso di liquidazione; la Corte ritiene sufficiente l'indicazione e/o il richiamo per relationem se l'atto è conoscibile.

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 46

  art. 46 D.P.R. n.917/1986

  Richiamato dalla ricorrente in materia di presunzione di onerosità ai fini IVA; la Corte non ha accolto la riedificazione del profilo IVA rispetto alla tassazione di registro per enunciazione, rilevando che tale materia non è stata adeguatamente dibattuta nei gradi di merito.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 10 co.1 n.1

  art.10, co.1, n.1 d.P.R. n.633/1972

  Citato dalla ricorrente per il rilievo IVA delle operazioni; la Corte non ha riformato la decisione in base a tale profilo, rilevando carenza di deduzione in fase di merito.

• Codice di procedura civile - art. 360, primo comma, n.3

  art. 360 c.p.c., primo comma, n.3

  Fondamento dei motivi di cassazione per violazione di norme di diritto e motivazione: la Corte valuta le censure ma le dichiara in gran parte infondate o inammissibili ove le questioni non siano state tempestivamente dedotte nei gradi precedenti.

• d.P.R. 28 dicembre 2000, n. 115 - art. 13 comma 1 quater

  art.13, comma 1-quater, d.P.R. n.115/2002

  Norma sul contributo unificato: la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente di un ulteriore importo pari a quello dovuto per il ricorso.

Massime di principio

• La tassazione per enunciazione (art.22 DPR 131/86) si applica quando un atto soggetto a registrazione richiama, in modo identificabile, un negozio non registrato formato fra le stesse parti; la presenza di elementi essenziali nell'atto enunciante è necessaria per la tassazione.
• La motivazione dell'avviso di liquidazione può essere adeguata per relationem se l'atto richiamato è noto o agevolmente conoscibile dal contribuente; la mancata allegazione del documento richiamato non determina automaticamente nullità se il contenuto è desumibile e il contribuente può esercitare pienamente il diritto di difesa.
• Gli atti dell'autorità giudiziaria enuncianti (es. decreto ingiuntivo) rendono tassabili per enunciazione gli atti richiamati anche se il provvedimento enunciante sarà poi revocato o impugnato: l'annullamento definitivo (sentenza passata in giudicato) è la via per il conguaglio o rimborso, non la semplice impugnazione o revoca non definitiva.
• La responsabilità solidale delle parti per l'imposta di registro (art.57) non impone l'esistenza di un litisconsorzio necessario; la mancata notifica a coobbligati solidali non rende nullo il procedimento tributario quando il litisconsorzio sia facoltativo.
• In cassazione non sono esaminabili temi o deduzioni new/inedite non prospettate nei gradi di merito; l'onere di allegazione e di tempestiva deduzione delle questioni processuali spetta alla parte che le invoca.
• Per far decorrere la tassazione e/o le sanzioni relative all'omessa registrazione di atti enunciati è necessario che dall'atto enunciante risultino con chiarezza gli elementi essenziali degli atti enunciati; altrimenti la tassazione può essere contestata sul profilo della identificabilità.